内部退养收入与提前退休一次性补贴收入个税处理不同

—兼对《个人提前退休取得补贴收入个人所得税问题公告》解读

我国个人所得税法规定，按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、退休工资、离休工资、离休生活补助费免纳个人所得税。但《国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知》（国税发［1999］58号）文明确规定，实行内部退养的个人在其办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间从原任职单位取得的工资、薪金，不属于离退休工资，应按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税。

我们知道，“内部退养收入”一般是指尚未到法定退休年龄而办理待退（内部退养）手续的职工取得的一次性收入。其与退职费、一次性补偿收入最大的区别在于内退后还会取得基本生活费，而取得退职费和一次性补偿收入后不能再从该企业取得收入。所以，国税发［1999］58号明确，个人在办理内部退养手续后从原任职单位取得的一次性收入，应按办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间的所属月份进行平均，并与领取当月的“工资、薪金”所得合并后减除当月费用扣除标准，以余额为基数确定实用税率，再将当月工资、薪金加上取得的一次性收入，减除费用扣除标准，按适用税率计征个人所得税。个人在办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间重新就业取得的“工资、薪金”所得，应与其从原任职单位取得的同一月份的“工资、薪金”所得合并，并依法自行向主管税务机关申报缴纳个人所得税。

例1：某单位职工老李2010年11月份办理内部退养手续领取一次性收入90000元，退养工资1000元（其至法定离退休年龄还有4年零2个月）。那根据国税发［1999］58号规定，老李取得上述所得不属于离退休工资，应按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税。在计算时先确定适用税率：即90000元÷50个月=1800元，（1800+1000-2000）=800元。由于800元在500元至2000元之间，故其适用税率应为10%，速算扣除数为25。则老李2010年11月份应纳个人所得税=（90000+1000-2000）×10%-25=8875元。

但随着《国家税务总局关于个人提前退休取得补贴收入个人所得税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第6号羽，以下简称6号公告）的下发，自2011年1月1日起，对个人提前退休取得一次性补贴收入征收个人所得税问题作出新的明确政策。该公告重申指出，机关、企事业单位对未达到法定退休年龄、正式办理提前退休手续的个人，按照统一标准向提前退休工作人员支付一次性补贴，不属于免税的离退休工资收入，应按照“工资、薪金所得”项目征收个人所得税。但对于提前退休人员取得的一次性补贴，在具体计税方式上有了重大变化，即与国税发［1999］58号相比，确定实用税率不再是“个人在办理内部退养手续后从原任职单位取得的一次性收入，应按办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间的所属月份进行平均，并与领取当月的“工资、薪金”所得合并后减除当月费用扣除标准，以余额为基数确定实用税率……而是规定，个人因办理提前退休手续而取得的一次性补贴收入，应按照办理提前退休手续至法定退休年龄之间所属月份平均分摊计算个人所得税。计税公式：应纳税额={[（一次性补贴收入÷办理提前退休手续至法定退休年龄的实际月份数）－费用扣除标准]×适用税率－速算扣除数}×提前办理退休手续至法定退休年龄的实际月份数。

例2：承例1，假设某单位职工老李是在2011年1月份办理提前退休手续领取一次性收入90000元，退休工资1500元（其至法定离退休年龄还有4年零2个月）。那根据6号公告规定，老李取得上述所得不属于离退休工资，应按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税。对于老李取得的一次性收入，在计算时先确定适用税率：即90000元÷50个月=1800元，（1800-2000）=-200元。则不用征税；假设另一单位职工老张是也在2011年1月份办理内部退养手续并领取一次性收入80000元，退休工资2000元（其至法定离退休年龄还有2年零1个月）。根据6号公告规定，对于老张取得的一次性收入，在计算时先确定适用税率：即80000元÷25个月=3200元，（3200-2000）=1200元，由于1200元在500元至2000元之间，故其适用税率应为10%，速算扣除数为25。则老张2011年1月份应纳个人所得税=[（80000÷25-2000）×10%-25]×25=2375元。

提醒注意的是，大家应当从三个方面理解6号公告的适用范围：一是单位的范围。适用于全部机关和企事业单位，也就是说对于单位是没有限制的；二是个人的范围。仅适用于未达到法定退休年龄但却正式办理提前退休手续的个人。个人在未达到法定退休年龄办理内部退养手续而不是退休手续的，则不适用6号公告，而仍然适用《国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知》（国税发〔1999〕58号）的规定三是收入的范围。仅适用于机关、企事业单位按照统一标准向提前退休工作人员支付一次性补贴收入，对于其他收入则不适用。同时，根据6号公告规定，符合提前退休条件人员的当月工资薪金与一次性收入实行分别扣除费用扣除标准并分别计税。

例3：某单位员工老王，因身体方面的原因，其所在单位2011年1月份按照程序批准其提前退休申请，并按照“统一规定”一次性给予其补贴90000元（其至法定离退休年龄还有1年零6个月）；老王当月领取工资薪金收入5200元，其中包括法宝应当扣缴的住房公积金695元、养老保险和医疗保险505元；单位发放过年费（包括购物券、现金及实物）价值5000元。则，1、首先，应当将5000元过年费与工资薪金合并计征个人所得税。但考虑住房公积金、养老保险和医疗保险是免个人所得税的，因而应当予以扣除。因此，当月工资薪金应当缴纳的个人所得税＝（5200＋5000－695－508－2000）×20%－375＝1025元。2、其次计算一次性补贴收入90000元适用税率：即90000元÷18个月=5000元，（5000-2000）=3000元，适用15%的税率，速算扣除数为125。按照6号公告计税公式，一次性补贴收入应当缴纳的税款=［（90000÷18-2000）×15%-125］×18＝5850元。3、两项合计应当缴纳的个人所得税=1025＋5850＝6875元。