2017.10.27中国税务报 叶颖
时下共享服务热潮兴起，以“小黄车”“摩拜单车”为代表的共享单车在国内如火如荼，共享汽车、共享雨伞和共享胶囊等此起彼伏的创意加入到共享经济大潮中，逐渐影响人们生活的方方面面。共享服务一般的盈利模式是“押金+租金”，租金按时间计算，押金一般以共享物品的单件价值而定。租金收入毫无疑问应在收到款项时确认收入，按规定缴纳增值税、企业所得税、城建税和教育费附加。那么，押金收入是否纳税呢？
共享经济如此火爆与收取押金这一“灰色资金池”密不可分。例如，摩拜单车押金299元，优拜单车押金298元，而一辆单车的市场价格可能还低于押金金额。对于一辆共享单车，使用的对象并不特定。若按一辆车平均6个人使用，那么企业单从这一辆单车上就可获得近1800元的押金，如果在全国投放100万辆，其资金聚集效应可想而知。
然而，共享服务的押金区别于传统租赁行业的押金。传统租赁行业如房屋租赁，客户的租赁期限是有限的，若无特殊原因，租赁期一到押金必然要退还。但是像共享单车的租赁期限是不确定的，这种不确定性导致一旦付了押金，客户不太会主动申请退还押金。笔者认为，如果一家共享服务企业做得比较成功，那么它的押金资金池必然是庞大的，并且流入远远大于流出。对于这笔给企业带来巨大经济利益的押金收入，如果不准确把握确认收入的情形，将导致国家税款的流失，也不利于共享行业的健康发展。
对于押金的税务处理，税法中有相关规定，对酒类产品（啤酒、黄酒除外）生产企业销售酒类产品而收取的包装物押金，无论押金是否返还，也无论会计上如何核算，均需并入酒类产品销售额中，依酒类产品的适用税率征收消费税。在增值税方面，纳税人为销售货物出租、出借包装物而收取的押金，无论包装物周转使用期限长短，超过一年（含一年）以上仍不退还的均并入销售额征税。
上述规定是针对包装物押金而言的，对于有形动产租赁的租赁物押金并无规定。相比包装物押金，有形动产租赁的租赁物押金有以下几个特点：第一，押金价值远大于租金，而包装物的押金一般低于产品本身的价值；第二，租赁次数和时间具有持续性、不确定性和重复性，而包装物押金一般按合同约定的时间确定退还，具有单次性；第三，押金退还的被动性，只能由客户申请退还，公司本身不可能主动发起，而包装物押金，只要客户归还包装物，公司便有义务退还押金。可见，共享服务当中押金的处理并不能完全比照包装物押金的处理。
营改增之后，有形动产租赁服务属于增值税征税范围，税率为17%。对于租赁物押金的税务处理，笔者认为存在以下几种模式：
第一，比照酒类包装物押金处理，无论押金是否返还与会计上如何核算，均需并入当期销售额中，依有形动产租赁服务适用税率征收增值税。这种模式可以保证税款的及时入库，对企业占用社会资金行为征税。但是对于经济效益差、刚处于起步阶段、押金池流动率高的企业来说负担较重。
第二，比照其他包装物押金处理，对于超过一年（含一年）以上仍不退还的均并入销售额按17%征税。这需要共享公司区分押金时间段作出税务处理，准确核算已超过一年的押金，在超过当月计入未开票销售额。
第三，按3%征收率计算增值税，在收到押金的当月计入销售额，对于同一个客户在一个申报期内充值押金又退回的，不计入销售额。
相比较而言，笔者认为第三种模式更具有合理性和可操作性。押金作为销售额处理能更加准确地反映一家共享服务企业的资金持有和盈利状态。虽然企业对于押金只有持有和使用的权利，具有随时退还的可能性，但是押金具有货币时间价值，并且对于共享行业来说这种货币时间价值是一直持续存在的。因此，押金应当作为增值税和企业所得税的计税基础。
对于税率，如果一开始就按有形动产租赁服务17%适用，则对于此类新兴产业来说税负过重，更何况企业如果提供的服务不到位，押金存在被客户申请退还的可能性。因此，笔者认为按3%征收率简易计税比较合适。对于同一客户在一个申报期内，充值押金又退还的情形，企业占有资金时间短，应不确认为收入。跨越申报期的，一方面，客户的使用习惯已经养成，申请退还押金的可能性降低，另一方面，企业占用资金的时间已经较长，应当确认为收入。
（作者单位：杭州市余杭区国税局）
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