当前，公立医院不仅面临人员经费支出比率偏低的困境，而且医院医护劳动价值补偿亏损逐年加大。在财政人员经费投入有限和医疗服务劳动价格脱离市场的双重不利影响下，医疗劳动技术服务收入低于医护人员劳动价值付出的“剪刀差”现象却逐渐扩大。笔者通过研究案例，用管理会计的思维逻辑对这种现象进行剖析、预测，看能否通过对医护劳动价值问题的揭示，为下一步医院管理提升、成本潜力挖掘、医护价值创造的实践应用进行有益探索。
解析数据
通过筛选对象、汇总样本、分析绘图，笔者对陕南安康、汉中和商洛三市中心医院医护人员劳动性医疗收入进行结构比率剖析发现，医护劳动性收入占比过低，是上述医院的共同特点。按照会计交易相配比的原则，人员经费支出比率自然也就高不了，医护劳动价值补偿亏损、医护劳动报酬占比较低的问题就不难想象，至于与国际趋同达到国际通行的标准就更难了。真正想要医务人员受鼓舞，切实参与到医改的进程中去，就得重视医护劳动价值创造，提高医护劳动收入的比重。
三家医院在平均每百元收入中，医护劳动价值收入只有18.67元，即18.67%，与均值24.97%的人员经费支出率相比，相差6.3%。如果不提高医护人员价值收入，这种医护劳动价值补偿“剪刀差”现象就无法避免。从劳动报酬上看，这种现象也是影响医护薪酬机制构建的重要因素。
运行预测
决策的关键在于预测。要想让职工分享医院发展成果，逐步提升薪酬待遇，就应重视目前过低的劳动价值问题，提高医护劳动价值收入占比，缩小乃至扭转目前正在扩大的“剪刀差”。按照国际上通行的做法，医疗卫生行业的薪酬应该是社会平均工资的3至5倍，但通过对历史数据精算发现，陕南三市中心医院职工年均收入还达不到社平工资的2倍。
对医院劳动价值补偿的预测，要从宏观、中观、微观这3个层面考量，树立“大财务”观念，走精益化价值创造道路。在宏观上，就是要跟进国家、省市医改动向，把握政策导向。在中观上，就是要站在医院层面，熟知医院功能定位及中长期发展规划，用管理的眼光看待发展。医护劳动价值补偿亏损在一定程度上也造成医院的趋利行为，通过提高检查、化验等收入进行创收弥补。在微观上，就是要深入会计层面，依赖并不局限于财会数据及分析。管理会计要求财务与医疗业务实现最大的融合，结合医院历史数据信息，测算医院补偿亏损与其收入、人员经费支出率之间的关系。要想改变这种“剪刀差”现象，就得客观地看待医护劳动价值过低现象，进行正确的决策，改变管理的现状。
规划决策
面对医院劳动价值补偿缺口逐年增大的现状，医院要破除以往重数量、比规模、粗放式管理的弊端，将成本数据与医院发展的总体规划、战略目标、管理需求、业务流程等结合起来，从管理会计的角度考虑问题，实现财务与业务的高度结合，从各个方面考虑如何减少资源消耗、释放发展红利，为决策提供依据。
结合成本决策法理论，在研究医护劳动价值补偿问题上，财务人员要打破传统思维，进行多维度思考，不能就成本论成本，也不能单纯地把成本信息按照财务分析的形式简单呈现出来。要通过成本信息帮助和支持医院未来的管理决策，提高决策会计的价值，从而优化医院的经济运行效率。具体来讲，就要优化支出结构，有升有降；控制物耗支出比率，杜绝浪费支出。
绩效管控
当下，医改政策对城市公立医院的影响在逐步加大，医院劳动技术价值未能合理体现。笔者认为，公立医院应从解决自身管理和医疗运营中反映出的问题出发，结合管理会计方法工具，用会计的视觉，透视管理的问题，重视医护劳动价值，提升医护薪酬水平。具体应从以下几个方面进行管控。
一是讲服务数量规模绝不能忽视服务质量效率。公立医院要实现年平均门诊人次诊疗费用和平均住院人次诊疗费用增长幅度，必须低于同期居民消费价格增长指数，应仿照管理会计成本计算的方法，对次均费用实行定期监测、时时控制。
二是实行全面预算管理，缩减日常运行经费支出，加强对药品、卫材全过程管理，降低物耗支出。全面预算精细化管理着眼于宏观，落实于微观。在提高人员经费支出比率的同时，要通过预算控制实施成本控制降低医院日常公用运行费用的开支，加强对药品、卫材从预算采购、入库、领用、记账等全环节的管控，把结余节约的资金用于职工待遇的提高。
三是实行业绩计量，运用关键绩效指标（KPI）绩效考核或平衡计分卡工具进行绩效考核。KPI 可以选取人员经费支出比率、公用经费支出比率、管理费用支出比率、药品（卫生材料）支出率等收支结构指标进行成本监测控制。运用平衡计分卡从医院的财务、顾客、内部业务、学习和成长4个角度进行评价，并根据医院发展对医护劳动价值赋予高权重，促使降低药品、检查等收入在收入结构中的比重。
四是医院发展要考虑机会成本因素，把有限的资源用到刀刃上.要响应医改政策，实行人才下沉、资源下沉，通过医疗联合体或托管方式将优势人才技术下沉到县镇，在解决“看病难”问题的同时，也可弥补医护劳动价值补偿不足、医护待遇低的问题。
价值创造
笔者认为，通过管理会计实践案例，运用成本计算、预算管理、医疗业绩计量、机会成本考量等管理会计工具方法进行激励控制，可以正确看待医护人员劳动价值补偿不足问题。应通过深层次挖掘医院管理会计价值创造潜力，实施绩效管控措施，量化提升医护待遇，从而激发医护劳动价值创造的活力。
在研究陕南三市中心医院医护劳动价值时，笔者没有局限于部分数据指标的简单呈现上，而是运用管理会计的思维进行历史、现在和未来情况的研究，谋求实现会计与医疗业务的高度融合，用管理会计的引导决策，激发医护劳动价值创造的活力。
（责任编辑：韩福恒）
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