使用权资产折旧的一处税会差异

执行《企业会计准则第21号——租赁（2018年12修订）》（下称“新租赁准则”）的企业，承租人应在租赁期开始日，对除进行简化处理的短期租赁和低价值资产租赁外的租赁确认使用权资产和租赁负债，并在后续的计量中，参照《企业会计准则第4号——固定资产》（下称“固定资产准则”）有关折旧规定，对使用权资产计提折旧。

按新租赁准则应用指南，在承租人方面，不再区别经营租赁与融资租赁，通常应当自租赁期开始日起按月计提使用权资产的折旧，借记“营业成本”“制造费用”“销售费用”“管理费用”“研发支出”等科目，贷记“使用权资产累计”科目。当月计提确有困难的，也可从下月起计提折旧，并在附注中予以披露。

此处，虽然新租赁准则规定对使用权资产参照固定资产准则有关折旧规定，对使用权资产计提折旧，但还是与企业自有固定资产折旧不同。

按固定资产准则应用指南，固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。

根据企业所得税法及实施条例的规定，融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。

以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除；以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除。

小结：

在会计处理上，使用权资产计提折旧，通常与企业自建（购）固定资产开始时期不一致，自租赁期开始日起即按月计提，这一点，与固定资产折旧的税务处理也不同。

在折旧的计提基础上，会计计提基础，与可税前扣除的折旧基础，也存在差异。