接上期：
（为满足境内A公司上市股东独立性的要求，A公司控股M公司的个人股东张某要进行股权剥离转让。张某实投M公司资本2000万，现张某拟转让所持全部股权，合同约定收购方支付价款为4000万。张某实投M公司2000万资本中，有800万是2015年用未分配利润转增的资本，当时M公司未代扣代缴个人所得税，股东也未申报缴纳个人所得税，也没有证据表明经税务机关通知申报而拒不申报。
张某本次股权转让缴纳的个人所得税有两种算法：
1. 应纳个人所得税=（4000-2000）×20%=400（万元）
2. 应纳个人所得税=【4000-（2000-800）】×20%=560（万元）
请问哪种算法正确？）
三、现在该如何是好
1. 从纳税人张某的维度讲
《中华人民共和国税收征管法》第六十三条，将偷税行为列举以下四种；
1）纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证；
2）账簿上多列支出或者不列、少列收入；
3）经税务机关通知申报而拒不申报；
4）进行虚假的纳税申报。
《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（法释[2002]33号 ）第二条第二款规定，具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零一条第一款法规的“经税务机关通知申报”：
1）纳税人、扣缴义务人已经依法办理税务登记或者扣缴税款登记的；
2）依法不需要办理税务登记的纳税人，经税务机关依法书面通知其申报的；
3）尚未依法办理税务登记、扣缴税款登记的纳税人、扣缴义务人，经税务机关依法书面通知其申报的。
《国家税务总局办公厅关于税收征管法有关条款规定的复函》（国税办函[2007]647号）明确，《中华人民共和国税收征管法》六十四条第二款仅适用六十三条规定之外的未办理税务登记的纳税人在发生纳税义务以后不进行纳税申报，从而造成不缴或少缴税款结果的情形。
（注：《中华人民共和国税收征管法》第六十四条第二款规定：“纳税人不进行纳税申报，不缴或少缴应纳税款的，由税务机关追缴不缴或少缴的税款、滞纳金，并处不缴或少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款”)
《国家税务总局关于未申报税款追缴期限问题的批复》(国税函[2009]326号)明确，《中华人民共和国税收征管法》第六十四条第二款规定的纳税人不进行纳税申报造成不缴或少缴应纳税款的情形，不属于偷税、抗税、骗税，其追征期按照税收征管法第五十二条规定的精神，一般为三年，特殊情况可以延长至五年。
（注：可以理解为对《中华人民共和国税收征管法》第五十二条第二款规定，”因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年”，其中“等”字的具体细化）
通过以上政策法规梳理，对比实例分析可知，自然人张某是没有（也无需）办理税务登记的纳税人，也不存在经税务机关依法书面通知其申报而拒不申报情形，应按征管法第六十四条第二款及第五十二条第二款的规定处理，但因税款已过追征期，故不予追征。
2、从涉税司法案例及税务稽查案例的维度说
公开信息披露，与本实例相类似的情形，如《张x x、国家税务总局淄博市税务局第二稽查局税务行政管理二审行政判决书》、《周x x与国家税务总局宜兴市税务局二审行政判决书》、《国家税务总局芜湖市税务局第二稽查局税务处理决定书》（芜税二稽处〔2020〕55号）、国家税务总局咸宁市税务局第一稽查局税务处理决定书（咸税一稽处〔2022〕1号），均按征管法第六十四条第二款、第五十二条第二款和《国家税务总局关于未申报税款追缴期限问题的批复》(国税函[2009]326号)的规定，做出了税款不予追征的决定。
3. 从M公司代扣代缴张某个人所得税的维度看
《中华人民共和国税收征管法》第六十九条规定，扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款。
《中华人民共和国税收征管法》第八十六条 违反税收法律、行政法规应当给予行政处罚的行为，在五年内未被发现的，不再给予行政处罚。
4. 从计税基础承继的维度谈
2015年M公司用未分配利润转增张某资本800万元，因当时并未完税，转让时，能否作为计税基础（投资成本）扣除，是我们关注的重点。
税收疑难问题常与复杂的交易事项相伴而行、滋生繁衍，税收政策不可能都量身定制。准确解读及适用税收政策，不但要“术”中走，更应该在“道”中行。先知其然，再知其所以然，最后是自悟自然。
结合税制设计原则，通过解读《国家税务总局关于个人投资者收购企业股权后将原盈余积累转增股本个人所得税问题的公告》（国家税务总局公告2013年第23号）及《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》的公告》（国家税务总局公告2014年第67号）相关规定可得出结论，被投资企业以资本公积、盈余公积、未分配利润转增股本，个人股东已依法缴纳个人所得税的，才能确认其转增股本的股权计税基础（投资成本）。
四、结论
张某应纳个人所得税=【4000-（2000-800）】×20%=560（万元）
五、关键的税法脑立方说
所得税的税制设计遵循的是对等的原则，有一种对称的美（包括财产转让应缴纳的个人所得税）。比如供货方销售100万元的货物确认了收入，购货方就确认100万元的存货作为计税基础（资产未来税前可扣除的金额）；债务重组中，债务方确认重组利得确认100万元，债权方就确认重组损失100万元；股权收购中，转让方个人股东确认收入1000万元，收购方就应确认1000万元的计税基础，即转让方资产隐含的增值一经确认，收购方资产的计税基础也应随之确认。
耐人寻味的是，2015年M公司用未分配利润转增张某资本应纳未纳的个人所得税，因超过了税款追征期不予追缴，但股权转让时不能增加投资成本，按规定由收购方代扣代缴个人所得税时又相当于间接补回。尽管如此，张某未付任何代价不当获取了税收利益（税款货币的时间价值），对依法依规、应缴尽缴的纳税人而言，有失公允。
联系客服
