某汽车销售服务公司不服南阳市某国税局税务行政征收处罚案
南阳市卧龙区人民法院行政判决书
(2009)宛龙行初字第39号
原告某汽车销售服务公司。
法定代表人王贵华，该公司董事长。
被告南阳市某国税局。
法定代表人马某，任局长。
委托代理人周建华、张栋，该局干部。
原告某汽车销售服务公司不服被告南阳市某国税局税务行政征收、处罚纠纷一案，原告于2007年4月13日向我院起诉，我院于2008年6月21日作出（2007）宛龙行初字第43号行政判决，原告不服，上诉至南阳市中级人民法院。南阳市中级人民法院于2008年10月17日作出（2008）南行终字第142号行政裁定，以原一审判决认定事实不清，证据不足为由撤销一审判决，发还我院重新审理。我院另行组成合议庭，于2009年7月30日公开开庭审理了此案。原告委托代理人王平，被告委托代理人周建华、张栋到庭参加了诉讼。本案现已审理终结。
被告南阳市某国税局于2006年12月1日作出宛国税处（2006）9号税务处理决定书和宛国税罚（2006）9号税务行政处罚决定书，原告某汽车销售服务公司不服，向河南省国家税务局申请复议，河南省国家税务局于2007年3月29日作出豫国税复决字（2007）第1号税务行政复议决定书，维持被告对原告作出的处理、处罚决定，原告不服，向本院起诉。
原告诉称：被告处理处罚行为定性不准，处罚有误。1.被告处理决定第（一）、（四）项，处罚决定第（一）、（三）项中依据原告提供的维修结算单认定原告2004年度少计销售收入1，812，651.36元属认定事实错误。判断是否属“少计销售收入”，应凭增值税专用发票，而不是凭修理业务清单。国家税务总局《增值税专用发票使用的规定》第三条明确规定了一般纳税人销售货物（包括视同销售货物在内）、应税劳务，必须向购买方开具专用发票。修理清单不能视为是取得索取销售款凭证。它不是客户承诺付款的凭据，它只是一份告知客户此次修理的用工用料情况，是需要经过客户签认后开具增值税专用发票的依据，不是会计报销凭证。维修清单上所列的价款，是一个不确定的数字。在客户未确认之前是不能以清单所列金额开发票或计算销售收入的。修理结算单上未加盖印章，不具有会计原始凭证的要素，付款方不能以此作为支款报销的凭证，收款方也不能作为债权凭证。修车单位经办人虽然在修理结算清单上签了字，它只证明修理的内容，并不是对修理价款的确认。经办人员未经法人授权的签字是不能作为债权依据的。被告将修理结算清单视为取得“索取销售款凭证”是对税收法规的曲解。2、被告处理、处罚第（二）项决定认定原告将成本46，061.18的材料无偿提供给用户，少计提增值税销项税额7，830.4元，对该事实的认定属于推理定性，缺乏直接证据的支持。税务核查时，不查明具体的原因，一概认为是“无偿赠送他人”显然是不恰当的，为了赢得市场，原告将一部分车内配置包含在汽车价格之内是一种让利行为，其实质是让汽车的销售价格降低，只是在开发票由于会计人员的疏忽而未将这部分配置列入销售发票中，不能视为无偿赠送他人。3、处理决定书第（三）项认定原告2004年将成本144，306.82元的材料用于维修索赔用户车辆，已抵扣增值税进项税额24，532.16元，但该项费用上海大众公司并没有进行赔付，实际由原告负担。被告依此认定，作出追缴增值税24，532.16元的处理决定。原告对客户发生的包修费用，不属于上海大众公司赔付范围的部分，是原告生产成本，不属税法列举的非应税项目，不属于不允许从增值税销项税抵扣的内容。4、被告处理决定第（五）项、处罚决定第（四）项认定原告将2004年度实现的应税所得额242，659.30元用于弥补2002年度亏损，企业所得税年度纳税申报显示，2002年度、2003年度均不亏损，造成少缴企业所得税80，077.57元。原告认为，由于公司帐面显示2002年度、2003年亏损，会计人员依此误解将2004年的利润弥补2002年度、2003年度的亏损，不存在故意虚报的行为。被告对原告2004年度的纳税情况进行检查，而在处理、处罚时适用2005年的文件，适用法规欠妥。原告认为，依税法规定，企业发生的亏损允许在五年内以实现的利润弥补，不征收所得税。5.被告处理、处罚决定定性原告偷税显属不当。原告公司系军队改制企业，多年来一直沿用一贯的会计核算方法，而在现实中存在修理过程结束与实际确认收入之间的时间性差异，会导致2004年维修业务延续到2005年结算入账的问题。原告客观上没有造成少缴税款的事实、更无主观上少缴税款的故意行为且在被告税务稽查过程中主动配合。综上，被告处理、处罚行为违法，请求法院依法撤销被告作出的宛国税处（2006）9号税务处理决定书和宛国税罚（2006）9号税务行政处罚决定书。
原告当庭出示5份2003年业务结算清单和宛城区法院情况说明1份作为证据，欲说明业务结算清单不能作债权依据。
针对原告起诉的事实与理由，被告答辩如下：被告处理处罚行为事实清楚，证据充分，适用法律法规正确。1.关于处理决定第一、四项，处罚决定第一、三项认定少计销售收入1，812，651.36元，《中华人民共和国增值税暂行条例》第十九条第﹙一﹚项“增值税纳税义务发生时间：销售货物或者应税劳务，为收讫销售款或者取得索取销售款凭证的当天。”原告销售维修业务发生后，客户签字的单据是最原始的收入凭证。正是由于原告错误执行税法和会计制度，造成2004年度少计181，2651.36元的销售收入。原告方每项维修业务结束后，均开具业务结算清单，清单显示有委托单号、车型、牌照、结算日期、付款方式（欠款）、修理内容、维修材料费、维护工时费、销售配件费及总金额等内容，清楚地记载了原告与维修单位（个人）之间的债权债务关系。原告的维修业务也是根据业务结算清单开具发票，结算维修款的，编制的会计凭证也是以发票、业务结算清单为原始凭证的。因此，原告开具的业务结算清单即为税法中规定索取销售款的凭据。2、关于处理、处罚决定第（二）项认定原告无偿赠与的内容，原告称无偿提供材料是让利行为，被告认为此种商业让利行为仍应依法纳税。原告所开具的销售车辆发票中只记载所销售车辆的价值，无材料费的情况，收款凭证显示收取的仅是“购车款”，银行现金交款单显示现金收入为“销车收入”，所以原告称此部分材料为新车配置是不成立的。在税务稽查中，原告对该问题并无异议，并在税务稽查底稿上签署了“情况属实，数字无误”的意见，且陈述“由于市场竞争和企业生存需要，我们不得不这样做”，要求从轻处理，这充分证明了这部分材料是原告无偿提供给用户的配件。原告将材料无偿提供给用户，不申报收入，缴纳税款，违反了税法的规定。3、关于处理决定第三项，原告将材料用于维修索赔用户车辆，在上海大众公司拒赔的情况下由原告承担。此项业务是售后服务或赔偿损失的行为，属于非应税劳务，对这部分材料的进项税转出是符合税法规定的。4、关于处理决定第（五）项，处罚决定第（四）项认定的“虚报亏损”问题，税法所指亏损的概念，不是企业财务报表中反映的亏损额，而是指主管税务机关按照税收法规规定核实、调整后的数额。原告的企业所得税年度纳税申报表显示原告企业2002年度、2003年度均不亏损，原告却将2004年度实现的应税所得用于弥补之，完全符合虚报亏损的界定。国税函（2005）190号是2005年3月4日下发，在原告2004年企业所得税汇算清缴之前（2005年4月20日），所以完全适用。5、被告定性原告偷税，是因为原告的滞后申报行为是一种对当期实现收入不如实申报的行为，属于虚假申报。而这种不如实进行的纳税申报造成不缴、少缴税款的后果。已经构成《中华人民共和国税收征收管理法》所称的偷税行为。综上，被告对原告的处理，处罚决定认定事实清楚、证据充分、程序合法、适用法律、法规正确，处罚适当，请求人民法院依法予以维持。
被告在法定期限内向本院提交了如下证据和法律依据：
针对处理决定认定的五项违法事实、处罚决定认定的四项违法事实，被告提供的事实证据共分5组，有修理清单、迟延交税汇总表、修理收入明细账、纳税申报表、查帐记录等等。（分别装订为9卷）
另提供被告处理、处罚决定作出后原告缴纳税款、罚款、滞纳金的有关证据。（单独装订1卷）
被告提供法律依据有《中华人民共和国税收征收管理法》等9部法律法规。提供的程序依据有《税务检查通知书》、《税务听证通知书》、《陈述申辩笔录》等。（法律依据和程序依据集中装订为一卷）。
原告对被告所提供的证据的真实性没有异议，但认为被告所提供的证据不能证实其认定的违法事实。（详细意见同原告诉称）。
被告对原告所举证据的质证意见是：原告所举证据与本案无关联性，不影响被告对事实的认定。
经庭审举证、质证，合议庭评议后认为：被告所举证据中绝大部分的事实证据都是由原告提供的有关单据和报表，原告对这些证据的真实性亦无异议。其它的证据能起到辅助证明调查事实、以及证明相关程序的作用，均与本案具有关联性、真实、合法，本院予以认定。
原告所举证据真实、合法，与本案有一定的关联性，本院亦予以认定。
根据认证后的证据，结合原、被告陈述，本院确认如下事实：
2005年8月23日被告向原告发出税务检查通知书，对原告2004年执行税法的情况进行检查。调取了原告2004年的帐簿、凭证以及其它有关纳税资料。2006年6月5日被告作出宛国税处（2006）2号税务处理决定书和宛国税罚（2006）2号税务行政处罚决定书。原告补缴了相应款项后，向河南省国家税务局申请复议。2006年10月19日河南省国家税务局作出豫国税（2006）第2号税务行政复议决定书，以被告在作出处理时对原告提供的纳税资料未予充分考虑为由，撤销了被告作出的处理、处罚决定，责令被告重新作出具体行政行为。根据原告提供的帐簿、凭证等，被告于2006年12月1日作出宛国税处（2006）9税务处理决定书和宛国税罚（2006）9号税务行政处罚决定书。认定原告的违法事实为：“你公司2004年少计销售收入1，812，651.36元；你公司在2005年1—9月份补计销售收入973，187.97元，冲减2005年1—9月期间补计的销售收入后，你公司仍少计销售收入839，463.39元，少计增值税销项税款142，708.77元，……造成少缴增值税142，708.77元。（二）你公司2004年将成本为46，061.16元的材料无偿提供给用户，未计销售收入，少计增值税销项税额7，830.40元，……（三）你公司2004年将成本144，306.82元的材料用维修索赔用户车辆，已抵扣增值税进项税额24，532.16元；但是该费用上海大众公司没有进行赔付，由你公司自行负担。……应转出增值税进项税额24，532.16元。（四）你公司2004年销售收入1，812，651.36元，未计入收入总额，少申报应纳税所得额1，812，651.36元，……造成少缴企业所得税598，174.94元。（五）你公司将2004年度实现的应纳税所得额242，659.30元用于弥补2002年度、2003年亏损。企业所得税年度纳税申报表显示，你公司2002年度、2003年度均不亏损。你公司虚报亏损违反了国家税务总局国税函（2005）190号的规定，造成少缴企业所得税80，077.57元。”被告依据以上事实，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款、《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条（二）项规定，对原告作出如下处理：（一）……追缴增值税142，708.77元，并按规定加收滞纳金。（二）……追缴增值税7，830.40元，并按规定加收滞纳金。（三）……追缴增值税24，532.16元。（四）……追缴企业所得税598，174.94元，并按规定加收滞纳金。对你公司2005年补记的2004年收入可以在以后年度作纳税调整。（五）……追缴企业所得税80，077.57元，并按规定加收滞纳金。被告根据认定的原告的第（一）、（二）、（四）、（五）项违法事实，依据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款的规定，作出四项处罚：“（一）……对你公司所偷增值税142，708.77元处以50%的罚款计71，354.38元。（二）……对你公司所偷增值税7，830.40元处以50%的罚款计3，915.20元。（三）……对你公司所偷企业所得税598，174.94元处以50%的罚款计299，087.47元。（四）……对你公司所偷企业所得税80，077.57元处以50%的罚款计40，038.78元。”原告对以上处理、处罚不服，向河南省国家税务局申请复议，复议机关河南省国家税务局于2007年3月29日作出维持被告作出的宛国税处（2006）9号税务处理决定和宛国税罚字（2006）第9号税务处罚决定的复议决定。
本院认为：本案中，原、被告双方当事人之间争议的焦点集中在证据的证明力和由此引起的法律适用问题上。综合案情以及当事人双方诉辩情况，合议庭归纳案件争议的焦点有五个问题。分别是：1.能否依据汽车修理结算清单确定原告2004年度少计1，812，651.36元的销售收入？2.认定原告销售新车时无偿赠与的证据是否充分？3.未得到上海大众公司赔付的材料费应否转出进项税？因为未得到赔付，转出进项税使企业成本增加，所应缴纳的企业所得税应否相应扣减？4.被告认定原告2004年虚报亏损的事实是否成立？5.被告处罚程序是否合法？现评析如下：
1.被告认定原告2004年少计销售收入1，812，651.36元的依据是原告从事销售、维修业务时所取得的业务结算清单。被告从而作出宛国税处（2006）9号税务处理决定中的第（一）项、第（四）项追缴内容，进而作出宛国税罚（2006）9号税务行政处罚决定书中的第（一）项、第（三）项罚款处罚。本院认为，修车单位的经办人虽然在结算清单上签了字，只是对修理项目的初步确认，并不是对修理价款的最终确认，被告仅凭修理结算清单的数额确定原告少计销售收入的数额,证据不足。
2.原告称2004年的成本材料价值46，061.16元是销售汽车时配送的物品，是让利行为。但该行为仍然依法应缴纳增值税，原告所开具的销售车辆发票中只记载所销售车辆的价值，无材料费的情况，所以原告称此部分材料为新车配置是不成立的，被告征收、处罚，于法有据。
3.原告向上海大众公司申请理赔的材料价值144，306.82元，已折扣增值税进项税额24，532.16元，而上海大众公司没有赔付。该进项税额符合《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条第（二）项“用于非应税项目的购进货物或者应税劳务”、“不得从销项税额中抵扣”的规定。被告依此规定作出“转出”的处理决定是正确的。至于这部分转出的税收费用由于企业自行承担，带来企业成本的增加，应不应当在所得税中予以扣减。本院认为，原告承担此部分费用是由于本来不应抵扣的进项税予以抵扣，所以依法应当转出。企业所得税应纳税额是每一年度的收入减去准予扣除项目后的余额。本来不应抵扣的进项税不是企业成本，不属于应予扣除项目。
4.被告认定原告虚报亏损的违法事实，均有原告财务报表、纳税资料证实。原告的企业所得税年度纳税报表显示2002年度、2003年度不亏损，而企业却将其2004年收入用于弥补亏损，属虚报亏损。国家税务总局国税函（2005）190号规定是2005年3月4日下发的，在原告2004年企业所得税汇算清缴之前（2005年4月20日），虚报行为发生在文件发布之后，且该文件为《税收征管法》的解释性文件，文件的适用并不影响虚假申报亏损行为的成立，被告依据《税收征管法》第六十三条的规定予以追缴并处罚，并无不当。
5.关于处罚程序问题。被告在对原告作出宛国税处（2006）2号税务处理决定书和宛国税罚（2006）2号税务行政处罚决定书时对原告进行过处罚告知和听证告知，前述两个决定被省国税局撤销后，被告在作出本案所诉的宛国税罚（2006）9号税务行政处罚决定书时应当重新进行相关权利的告知。被告没有就新的处罚行为进行处罚告知和听证告知程序，处罚程序违法。
综上，被告处理、处罚决定中认定原告2004年少计销售收入1，812，651.36元证据不足，故处理决定中第（一）、（四）项，处罚决定中第（一）、（三）项应予撤销。被告处理行为第（二）项、第（三）项、第（五）项证据确实充分，适用法律、法规正确，程序合法，应予维持。被诉处罚决定以处理决定为基础，未进行处罚听证告知，程序违法，应予撤销，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第五十四条第（一）项、第（二）项第1、3目规定，经评议并报请本院审判委员会讨论决定，判决如下：
一、维持被告作出的宛国税处（2006）9号税务处理决定第（二）项、第（三）项、第（五）项。
二、撤销被告作出的宛国税处（2006）9号税务处理决定第（一）项、第（四）项。
三、撤销被告作出的宛国税罚（2006）9号税务行政处罚决定。
四、诉讼费50元由原被告各自承担25元。
如不服本判决，可在判决书送达之日起十五日内，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提出副本，上诉于河南省南阳市中级人民法院。
审判长：韩东耕
审判员：李景新
审判员：马宇航
二00九年八月二十七日
书记员：牛 娅
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