胡绵鹏 胡说财税
继备战汇算清缴系列【01】、【02】、【03】、【04】、【05】、【06】推出后，本期和大家聊聊资产损失税前扣除申报实务及风险管理。
资产损失是企业都不希望发生却是大概率事件。做好资产损失申报、备案准备工作，为发生资产损失合法合规税前扣除奠定基础，降低税收风险。本期重点对税前扣除的证据资料收集、备案程序进行分享。
适合阅读人群：企业财务总监、财务经理、财务主管，事务所从业人员。
胡说财税在十多年的财税服务过程中，发现不少财务从业人员认为企业资产损失（减值）只有向税务报备才能作会计处理。这个误解的根源是我们和税务建立了强联系所形成的思维定势--税务局的要求才是对的。正如备战系列【03】、【04】的分析，税会差异一直是客观存在的，税会应遵循各自的处理规则，其差异可以通过申报表进行调整。
资产损失税前扣除的法律依据及损失的项目
企业所得税法第八条明确：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。 企业所得税法实施条例第三十二条原则性列举了企业在生产经营活动中发生的五类损失如下
同时明确a.资产损失扣除金额为减除责任人赔偿和保险赔款后的余额；b.已经作为损失在所得税前扣除的，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当重新计入计算应纳税所得额。 比如：甲公司2015年度有一笔应收账款100万作为法定损失税前扣除，2016年度收回该笔债权中的30万元，应计入2016年度应纳税所得额缴纳企业所得税。 《关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号）进一步对其他损失进行补充：现金损失，存款损失，贷款损失，股权投资损失，固定资产和存货的被盗损失。 《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告[2011]第25号，简称25号公告，下同）又进一步明确了银行存款、应收及预付款项（包括应收票据、各类垫款、企业之间往来款项）、无形资产、在建工程、生产性生物资产等非货币性资产，以及债权性投资等可作为损失税前扣除。自此，企业发生资产损失允许税前扣除的内容几乎覆盖了资产负债表。
资产损失所得税税前扣除全面实行备案制度 25号公告的实行，《国家税务总局关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办法〉的通知》（国税发[2009]88号）、《国家税务总局关于企业以前年度未扣除资产损失企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]772号）、《国家税务总局关于电信企业坏账损失税前扣除问题的通知》（国税函[2010]196号）废止，自2011年1月1日起，取消了资产损失税前扣除的审批制度，实行清单申报和专项申报的备案制度，体现了对纳税人的尊重和信任；实行资产损失税前扣除企业自行申报制度，体现了税收便利原则。没有了税务机关的审批把关，意味着我们需要自行把握损失税前扣除的证据是否充分，认真做好证据收集，做好留痕管理，切实履行备案手续是涉税风险管理的唯一途径。 法定资产损失经备案后可以税前扣除
准予在企业所得税税前扣除的资产损失分为两类： 实际资产损失是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失。主要有： （一）企业在正常经营管理活动中，按照公允价格销售、转让、变卖非货币资产的损失； （二）企业各项存货发生的正常损耗； （三）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失； （四）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失； （五）企业按照市场公平交易原则，通过各种交易场所、市场等买卖债券、股票、期货、基金以及金融衍生产品等发生的损失。 法定资产损失是指企业虽未实际处置、转让上述资产，但符合《通知》和本办法规定条件计算确认的损失，除了上述列举的各项实际资产损失外的其他损失。如：被投资方依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照的；债务人的死亡、破产、失踪等出现的损失，就无法转让处置。 损失的扣除年度及会计处理
实际资产损失必须是实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除。这类损失带有财产转让和处置的性质，必须是实际发生的、合理的。 法定资产损失应当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件，且在会计上已作损失处理的年度申报扣除。 企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的，可以按照本办法的规定，向税务机关说明并进行专项申报扣除。
上述规定以会计处理作为资产损失税前扣除的前提条件。一是已符合资产损失税前扣除条件，但会计未处理，不准在税前扣除；二是会计上已作处理，但未进行备案申报，也不准在税前扣除。即备案申报和会计处理两个条件同时具备，方能在税前扣除。
损失扣除的申报管理
申报时限 （一）企业在进行企业所得税年度汇算清缴申报时，可将资产损失申报材料和纳税资料作为企业所得税年度纳税申报表的附件一并向税务机关报送。 （二）属于专项申报的资产损失，企业因特殊原因不能在规定的时限内报送相关资料的，可以向主管税务机关提出申请，经主管税务机关同意后，可适当延期申报。 申报管理形式 清单申报和专项申报的要求和内容对比如下：
跨地区经营汇总纳税企业的资产损失申报
申报要求
对企业的要求 企业应当建立健全资产损失内部核销管理制度，及时收集、整理、编制、审核、申报、保存资产损失税前扣除证据材料，方便税务机关检查。 取消审批制度后，意味着该项涉税业务的风险基本上转移到企业一方，企业应按照上述要求做好管理，保存好证据材料。 税务机关的事后监管 分级管理、纳税评估制度：税务机关应按分项建档、分级管理的原则，建立企业资产损失税前扣除管理台账和纳税档案，及时进行评估。 实地核查制度：对资产损失金额较大或经评估后发现不符合资产损失税前扣除规定、或存有疑点、异常情况的资产损失，应及时进行核查。
资产损失确认证据：包括具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据，主要列示如下：
典型案例
25号公告对资产损失税前扣除的证据作出了详细的规定，企业应认真做好在资产损失发生的过程中做好留痕管理，收集充分证据，以应对税务机关的评估和核查。 固定资产损失
无形资产损失 被其他新技术所代替或已经超过法律保护期限，已经丧失使用价值和转让价值，尚未摊销的无形资产损失，应提交以下证据备案： （一）会计核算资料； （二）企业内部核批文件及有关情况说明； （三）技术鉴定意见和企业法定代表人、主要负责人和财务负责人签章证实无形资产已无使用价值或转让价值的书面申明； （四）无形资产的法律保护期限文件。 2013年12月31日，甲公司某项专利权的账面原价为500万元。该项专利权的摊销期限为10年。该无形资产初始计量与计税基础相同，会计与税法的摊销期相同，已摊销5年，已累计摊销250万元。残值为零，以前年度已累计计提减值准备100万元。现该项专利权生产的产品已没有市场，预期不能再为企业带来经济利益，企业决定将未摊销的账面金额作损失处理。如何计算该项无形资产税前扣除的损失？ 甲公司的账务处理如下：
甲公司的税务处理：
第一步，确定按法定资产损失程序作专项申报
该公司应当提供会计核算资料、企业内部核批文件及有关情况说明、技术鉴定意见和企业法定代表人、主要负责人和财务负责人签章证实无形资产已无使用价值或转让价值的书面申明；
第二步，确认资产损失税前扣除的金额
资产损失税前扣除金额无形资产计税基础净值作为资产损失税前扣除，即无形资产的计税基础-已在税前扣除的摊销额=500-250=250万元，通过上述分析，会计处置损失150万元，因此需纳税调减100万。以前年度已累计计提减值准备100万元在以前年度汇算清缴时已经做了纳税调增处理，本年度做纳税调减，差异转回。
投资损失包括债权性投资损失和股权（权益）性投资损失。
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