短期职工薪酬税前扣除风险应当予以关注
当前，在短期职工薪酬税前扣除中存在很大风险。主要表现在：
一、 将在成本、资产中归集的短期职工薪酬在当期税前扣除
《企业会计准则第9号--职工薪酬》规定，短期薪酬具体包括：职工工资、奖金、津贴和补贴，职工福利费，医疗保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费，住房公积金，工会经费和职工教育经费，短期带薪缺勤，短期利润分享计划，非货币性福利以及其他短期薪酬。企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将实际发生的短期薪酬确认为负债，并计入当期损益，其他会计准则要求或允许计入资产成本的除外。
《中华人民共和国企业所得税法》规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》规定，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。税法只允许当期扣除结转至“营业成本”“其他支出”、“管理费用”“销售费用”等等的收益性支出，而在“存货”、“生产成本”、“在建工程”、“无形资产”、“研发支出”等中保留的支出，属于资本性支出，不得在发生当期直接扣除。国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知》（国税发〔2009〕31号）关于计税成本的核算中有关规定，对期前已完工成本对象应负担的成本费用按已销开发产品、未销开发产品和固定资产进行分配，其中应由已销开发产品负担的部分，在当期纳税申报时进行扣除，未销开发产品应负担的成本费用待其实际销售时再予扣除。对本期已完工成本对象分类为开发产品和固定资产并对其计税成本进行结算。其中属于开发产品的，应按可售面积计算其单位工程成本，据此再计算已销开发产品计税成本和未销开发产品计税成本。对本期已销开发产品的计税成本，准予在当期扣除，未销开发产品计税成本待其实际销售时再予扣除。 国税发（2009）31号就体现了税法规定。按照31号规定，在计税成本里面的短期职工薪酬，只有结转至本期已销开发产品的，准予在当期扣除，未销开发产品计税成本中包含的短期职工薪酬待其实际销售时才能扣除。而有些企业，在“生产成本“研发支出“、“无形资产”“存货”等归集的短期职工薪酬，在年度汇缴时，只要是在当期计提并支出，没有区分收益性支出与资本性支出以及实现销售与未实现销售的情况，就都作为当期税前扣除的短期职工薪酬在税前扣除掉了。举个简单例子，某工厂XX年生产某产品1000件，“生产成本”记载职工薪酬200万元，占比40%，材料200万元，占比40%，其他100万元，占比20%，合计生产成本是500万元，当年全部完工，单位成本是0.5万元。当年销售了800件，其中短期职工薪酬支出160万元可以在XX年税前扣除，而其余的40万元要在以后年度销售完成时予以扣除。在实践中，无论是纳税人还是税务人员，均按照全部短期职工薪酬支出将200万元在XX年进行了扣除。理由是无法分辨出来已销产品与未销产品中包含的职工薪酬。可是笔者在纳税检查中明明看到了有企业给上级提供的统计报表以及会计决算报告中，有比如吨煤工资、每千瓦电工资等关于职工薪酬的数据及分析。对房地产开发企业与其他企业执行的是两种不同的政策，对房地产开发企业来说很不公平，尤其不符合企业会计法律法规和税收法律法规。这种情况应当引起高度重视。
二、将没有在当期支出的短期职工薪酬在当期税前扣除
（一）将在汇缴结束前前仍然没有支付的职工工资薪金在当期税前扣除
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资、薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。税法规定本年预提并实际支出，超出扣除限额部分可以结转以后扣除。税法没有规定本年只预提而没有实际支出，被纳税调增部分可以结转以后扣除。税法之所以这样规定，是考虑了有的企业确实实际发生的职工教育培训方面支出多，为了体现支持职工教育培训政策，给与的一种鼓励，但绝不是体现鼓励没有实际发生职工教育培训支出企业多预提职工教育经费予以扣除。实践中普遍认为是预提而未支出的职工教育经费，被纳税调增部分，准予在以后纳税年度结转扣除。如某工业企业2015年、2016年职工工资薪金因裁员发生较大变化，2015年在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提的工资薪金1000万元，2015年预提职工教育经费30万元，实际支付已预提的汇缴年度职工教育经费10万元并取得了有效扣除凭证，2015年该企业纳税调增20万元；2016年在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提的工资薪金600万元，2016年预提职工教育经费10万元，实际支付已预提的汇缴年度职工教育经费10万元，另外支付5万元直接冲销了“应付职工薪酬-职工教育经费”余额并取得了有效扣除凭证，该企业纳税调减5万元。调整依据是，2016年扣除限额15万元，上年“应付职工薪酬-职工教育经费”余额20万元可以在本年结转扣除5万元(认为合计可以扣除15万元)。该企业2016年纳税调减5万元是错误的。按照规定，2016年应当纳税调整0。税前扣除限额15万元，实际支付的已预提的汇缴年度工资薪金10万元，5万元是企业动用了上年的结余。按照规定，上年预提并实际支付已预提的上年的职工教育经费，超出税法规定的扣除限额部分，可以结转以后年度扣除。上年预提并实际支付已预提的上年的职工教育经费是10万元，不是30万元，可以结转以后年度扣除额是0，而不是20万元。正确做法应当是实际支出超出预提数时补充预提，实际支出少于预提数时将预提数冲回，始终保持预提与支出数据一致。实际支出要求预提的汇缴年度的支出必须在汇缴结束前支付并取得与汇缴年度相关的有效扣除凭证。按照规定进行会计处理的企业，不存在此类问题。不按照规定进行会计处理的企业，都是抱着偷税的心理，不惜冒被查处，降低纳税信用等级，企业社会信用被影响，企业上市受影响，企业长期发展受影响风险，实在愚蠢。
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