马泽方
随着经济的快速发展，新兴经济业态越来越多，这些新兴经济业态对税收征管提出挑战，征不征税，征什么税，成为困扰征纳双方的难题。税收征管体制改革后，企业的所有税种在一个税务机关管辖，以主管税务机关的解释为准。但在税前扣除凭证新规下，可能会涉及两个税务机关，由此带来难以解决的问题。
以“双积分政策”为例。2018年10月19日《中国税务报》B2版《积分交易：税务处理规定有待明确》一文，介绍了“双积分政策”存在的税收争议。所谓“双积分政策”，指乘用车企业平均燃料消耗量与新能源汽车积分并行。根据《乘用车企业平均燃料消耗量与新能源汽车积分并行管理办法》（以下简称《办法》）规定，适用“双积分政策”的企业为境内的乘用车企业。乘用车包括新能源乘用车和传统能源乘用车。
《办法》规定了积分的核算公式，实务中，传统汽车企业一般为负积分，新能源汽车一般为正积分，新能源汽车正积分可以依据《办法》自由交易。文章指出，双积分交易作为一种新的经济形态，一些涉税事项尚未明确。如“双积分政策”下增值税的处理，是相关纳税人关注的首要问题。
增值税如何处理
一种观点认为，从积分交易的本质来看，积分与本年度乘用车生产或进口计划有着直接的关系，且根据《办法》规定，企业根据积分情况要调整乘用车生产或进口计划。因此，积分交易有着“配额”的性质，从法理分析上，可以参照《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）“无形资产—其他权益性无形资产”中列举的“配额”缴纳增值税。
但是，由于会计准则和税收法规中对“配额”没有明确的定义和适用范围，积分交易性质能否适用“配额”缴纳增值税存在争议。
企业所得税如何处理
企业所得税方面，双积分交易为交易双方带来经济利益的流入或流出，应确认相应的收入或支出。积分买入方的相关支出，能保证企业的汽车生产量或进口量，属于与“取得收入相关的支出”，应允许税前扣除，但扣除凭证类型该如何确定？
文章引用了业内专家的观点：“若将积分交易判定为增值税应税事项，则购买企业需要以发票作为有效扣除凭据；若将积分交易判定为增值税非应税事项，则购买企业可凭协议、付款凭证等作为有效扣除凭据。”正是由于增值税政策的不确定性，导致了企业所得税税前扣除凭证的不确定性。
《国家税务总局关于发布〈企业所得税税前扣除凭证管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2018年第28号，以下简称28号公告）第九条规定，企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发票（包括按照规定由税务机关代开的发票）作为税前扣除凭证。第十条规定，企业在境内发生的支出项目不属于应税项目的，对方为单位的，以对方开具的发票以外的其他外部凭证作为税前扣除凭证；对方为个人的，以内部凭证作为税前扣除凭证。也就是说，若双积分交易属于增值税应税项目，则以发票作为税前扣除凭证，若双积分交易不属于增值税应税项目，则以发票以外的其他外部凭证作为税前扣除凭证。对此，引出下列问题：
1. 若买双积分车企的主管税务机关认为双积分交易属于增值税应税项目，买双积分的车企应以发票作为税前扣除凭证；而卖双积分车企的主管税务机关认为双积分交易不属于增值税应税项目，不应当开具发票。那么，买双积分的车企由于无法取得发票而不能税前扣除。
2. 若买卖双方车企在同一个省，两家税务机关可以共同请示省级税务机关，统一口径，解决争议。但若买卖双方车企不在同一个省（这种情况很常见），即使主管税务机关请示省级税务机关，也是依据自己省级税务机关的答复执行。当两个省口径不一致时，卖双积分车企的主管税务机关坚持这不是增值税应税项目，不能开具发票，买双积分车企的主管税务机关坚持这是增值税应税项目，必须以发票作为税前扣除凭证。
3. 假设汇算清缴后，买双积分车企的主管税务机关发现其买双积分的支出没有发票，要求其在60日内补开发票，由于上述原因，卖双积分车企无法开具发票。按照28号公告第十六条规定，买双积分车企在规定期限内未能补开符合规定的发票，其买双积分的支出永远不能税前扣除，即使日后有政策明确双积分交易属于增值税应税项目，取得补开的发票也不能税前扣除。若日后有政策明确双积分交易不属于增值税应税项目，其已经被调增的支出是否也不能追补扣除？
税收政策的制定不可能超越经济发展，营改增后，许多新兴经济业态征税与否、按什么征税存在争议，这是正常的。若仅是增值税，只涉及一家税务机关，而以何种凭证作为税前扣除凭证须判断该支出是否属于增值税应税项目，而是否属于增值税应税项目的判断权在卖方主管税务机关，但以何种凭证作为税前扣除凭证判断权在买方主管税务机关，这就产生了矛盾，纳税人将无所适从。
笔者认为，这属于涉及税务机关内部的争议问题，应在税务机关内部协调解决。因此，为创新“放管服”手段，营造良好的营商环境，笔者建议，可建立跨区域争议解决机制，当同省两个税务机关对一项支出是否属于增值税应税项目有分歧时，请示省级税务机关判定；当两个省级税务机关对一项支出是否属于增值税应税项目有分歧时，加强沟通，达成共识，协作解决。
（作者单位：国家税务总局北京市税务局）
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