在上一系列中，我们讨论了香港个人投资者持有“H股”取得的股息、红利所得时的个人所得税问题，需要注意的是，境内发行“H股”的系非外商投资企业。同时，我们保留了一个讨论的话题。即，外籍个人从中国境内外商投资企业取得的股息、红利所得一般认为依然适用《财政部、国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知》（财税字[1994]第020号，下称“20号文”)第二条“下列所得，暂免征收个人所得税”第（八）项的规定，暂免征收个人所得税。但是20号文的法律效力问题是值得探讨的一个问题，本文以此展开。
一、外籍个人从外商投资企业取得股息、红利所得个人所得税政策
（一）国家层面的有关政策规定
1994年，财政部、国家税务总局的20号文第二条规定：“下列所得，暂免征收个人所得税：（八）外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得。 ”需要注意的是，该文件是在“两税统一”之前针对当时的《外商投资企业和外国企业所得税法》出台的配套政策。在2013年，国务院同意发展改革委、财政部、人力资源社会保障部的意见，以《国务院批转发展改革委等部门关于深化收入分配制度改革若干意见的通知》（国发[2013]6号）发文决定废止该政策。有关规定如下：
“14.加强个人所得税调节。加快建立综合与分类相结合的个人所得税制度。完善高收入者个人所得税的征收、管理和处罚措施，将各项收入全部纳入征收范围，建立健全个人收入双向申报制度和全国统一的纳税人识别号制度，依法做到应收尽收。取消对外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得免征个人所得税等税收优惠。”
令人困惑的是，国家税务总局在此之后至今并未根据国发[2013]6号文件精神废止20号文，这就造成中央层面政策条文打架，规定不一，给各地税务执法带来了混乱和不统一。
（二）地方层面的有关政策规定
由于前述的原因，外籍个人股息红利政策一直不明确，导致基层税务机关不知道到底该如何执行政策？各地执行情况大相径庭。有的地方如湖北等地税局的税收政策取消了优惠，对此开始征税；而安微省地方税务局在2014年4月29日的网上答疑中明确了要执行国税总局的文件。有关政策如下：
1.《关于对外籍个人从外商投资企业取得股息红利所得征收个人所得税问题的公告》（湖北省地方税务局公告2013年第1号）
根据《国务院批转发展改革委等部门关于深化收入分配制度改革若干意见的通知》（国发〔2013〕6号）精神，现将外籍个人从外商投资企业取得股息、红利所得征收个人所得税的有关问题公告如下：
一、取消对外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得免征个人所得税税收优惠。对取得上述所得的外籍个人，按照“利息、股息、红利”的所得项目征收个人所得税。
二、外籍个人可以依据其所在国家（地区）与我国签署的避免双重征税协定或安排（以下简称税收协定）的相关规定，在办理相关手续后，按照税收协定中的“股息”条款享受优惠税率。
三、对外籍个人提出享受税收协定待遇的申请，按照《湖北省地方税务局关于非居民享受税收协定待遇审批工作规程》（鄂地税规〔2009〕6号）的规定办理。
四、本公告自国发〔2013〕6号文件发布之日（2013年2月3日）起执行。
2.《安微省地方税务局对外籍人员从外商投资企业取得分红涉税处理的网上答疑》
咨询标题：外籍人员从外商投资企业取得的分红是否缴纳个人所得税？
咨询内容：外籍人员从外商投资企业取得的分红是否缴纳个人所得税？我企业为外商投资企业，由外籍人员独资创建，现对其分红，如何扣缴个人所得税。
回复内容：
根据财政部、国家税务局下发的《关于个人所得税若干政策问题的通知》（财税字[1994]020号）第二条规定：外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得可暂免征个人所得税。该文件仍然有效。即外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得可暂免征个人所得税。注意的是适用对象仅限于外籍个人；适用范围仅限于外籍个人从投资企业取得的股息、红利所得。如果是利息所得则不适用；对于从内资企业取得的股息、红利也不适用。
部门：所得税处 回复时间：2014-04-29
从国发[2013]6号文的性质及内容来看，它仅仅只是一个通知，而且是一个相当于工作计划之类的通知，并不具有税收法律效力。并且，它也明确指出，“各地区要结合本地实际，制定具体措施，确保改革各项任务落到实处。”因此。该文件精神的落地还需要包括国家税务总局及各地区各部门的具体政策来执行，不能仅凭此就作为取消该政策的依据。
从税法法律的法律效力层面来看，国发[2013]6号文不具有税收法律效力，而20号文属于部门规章，各地税务机关出台的公告仅适于规范性文件层级，网上答疑就更不具有税收法律效力了。因此，在20号文被废止之前，实务中，应可适用20号文的有关政策。
三、华侨及港澳台个人是否可享受从外商投资企业取得股息红利免税待遇？
（一）华侨是否可享受从外商投资企业取得股息红利免税待遇？
根据《国家税务总局关于明确个人所得税若干政策执行问题的通知》（国税发[2009]121号）第三条“关于华侨身份界定和适用附加费用扣除问题”规定：
“（一）华侨身份的界定
根据《国务院侨务办公室关于印发〈关于界定华侨外籍华人归侨侨眷身份的规定〉的通知》（国侨发[2009]5号）的规定，华侨是指定居在国外的中国公民。具体界定如下：
1.‘定居’是指中国公民已取得住在国长期或者永久居留权，并已在住在国连续居留两年，两年内累计居留不少于18个月。
2.中国公民虽未取得住在国长期或者永久居留权，但已取得住在国连续5年以上（含5年）合法居留资格，5年内在住在国累计居留不少于30个月，视为华侨。
3.中国公民出国留学（包括公派和自费）在外学习期间，或因公务出国（包括外派劳务人员）在外工作期间，均不视为华侨。
（二）关于华侨适用附加扣除费用问题
对符合国侨发〔2009〕5号文件规定的华侨身份的人员，其在中国工作期间取得的工资、薪金所得，税务机关可根据纳税人提供的证明其华侨身份的有关证明材料，按照《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第三十条规定在计算征收个人所得税时，适用附加扣除费用。”
从上述规定可以看出，华侨属于中国公民，不属于个人所得税法中的外籍个人。虽然华侨可以比照外籍人员享受工薪所得的附加扣除费用，但从20号文的规定来看，从字面理解华侨从外商投资企业取得的股息、红利所得，是不能享受暂免征个人所得税的优惠政策。
但令人困惑的是，国税总局曾出台《国家税务总局关于具有中国国籍的日本国居民李梅取得的股息免征个人所得税问题的批复》（国税函[1999]403号）这么一个文件。该文件规定：
“李梅系中国国籍，1989年定居于日本国并成为日本国居民。经山东省潍坊市中级人民法院和山东省高级人民法院二审民事判决，李梅从日本北神清理有限会社(潍坊市得利斯食品有限公司的原外国投资者)受让潍坊市得利斯食品有限公司(设立在中国境内的中外合资经营企业)7.5万美元的外方股权(占30万外方股权总额的25%)。
关于李梅受让该外方股权后，从潍坊市得利斯食品有限公司取得股息的税收待遇问题，根据1990年8月19日国务院发布施行的《国务院关于鼓励华侨和香港澳门同胞投资的规定》(国务院令第64号)第五条第二款‘华侨、港澳投资者在境内进行其他形式的投资，以及在境内没有设立营业机构而有来源于境内的股息、利息、租金、特许权使用费和其他所得，除适用本规定外，也可参照执行国家有关涉外经济、法律、法规的规定’的规定和《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第二十九条规定的原则，如李梅能提供其华侨身份的有效证明，可参照执行《财政部、国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知》([94]财税字020号)第二条第(八)款的规定，免予征收个人所得税。”
该规范性文件明确李梅如果能提供其华侨身份的有效证明，可参照执行20号文的规定，暂免予征收个人所得税。但这个文件不在国税总局2011年第2号公告的有效文件名单里，也不在全文失效或条失效的文件名单里，所以这个文件不能作为一个有力的判断依据。
（二）港澳台个人是否可享受从外商投资企业取得股息红利免税待遇？
根据《国务院关于鼓励台湾同胞投资的规定》（国务院令第7号）第五条的规定：
“台湾投资者在大陆投资举办拥有全部资本的企业、合资经营企业和合作经营企业（以下统称台胞投资企业），除适用本规定外，参照执行国家有关涉外经济法律、法规的规定，享受相应的外商投资企业待遇。
台湾投资者在大陆进行其他形式的投资，以及在大陆没有设立营业机构而有来源于大陆的股息、利息、租金、特许权使用费和其他所得，除适用本规定外，也可以参照执行国家有关涉外经济法律、法规的规定。”
《国务院关于鼓励华侨和香港澳门同胞投资的规定》（国务院令第64号）第五条规定：
“华侨、港澳投资者在境内投资举办拥有全部资本的企业、合资经营企业和合作经营企业（以下统称华侨、港澳同胞投资企业），除适用于本规定外，参照执行国家有关涉外经济法律、法规的规定，享受相应的外商投资企业待遇。
华侨、港澳投资者在境内进行其他形式的投资，以及在境内没有设立营业机构而有来源于境内的股息、利息、租金、特许权使用费和其他所得，除适用本规定外，也可以参照执行国家有关涉外经济法律、法规的规定。”
综上，前述两个文件明确规定华侨、港澳台投资者在境内投资举办拥有全部资本的企业、合资经营企业和合作经营企业，可参照执行国家有关涉外经济法律、法规的规定，享受相应的外商投资企业待遇。因此，华侨、港澳台同胞可以参照适用20号文的规定，其从外商投资企业取得的股息、红利所得，可以享受暂免征个人所得税的优惠政策。
任正勇 雷霆
2015年12月12日
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