建筑企业跨地区经营缴纳企业所得税问题探析

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建筑企业跨地区经营缴纳企业所得税问题探析

文︱康吉文（深圳律师，微信号：wen-way）

一、问题的由来

建筑企业跨地区经营缴纳企业所得税的问题，源起于笔者代理的建设工程施工合同纠纷案件。事件发生时间为2009年，施工单位（承包方）跨地区经营工程项目，建设单位（发包方）擅自为施工单位代扣代缴企业所得税，并制作完税凭证（同时记载有建安税），代扣代缴企业所得税的计税基数为工程款的14%，税率25%。建设单位主张有权代扣代缴企业所得税并要求在工程结算款中扣除；笔者代理施工单位，主张建设单位无权代扣代缴，相应税款不应在工程结算款中扣除，案件争议焦点之一也在于此。

案件企业所得税部分存在权利来源、法律适用、计税基数等等无法合理解释的问题，法院却以平衡双方利益为由，搪塞而过。乡土难有公平，最近对此感受颇深。

案件引申出的问题有二：第一，建筑企业跨地区经营如何缴纳企业所得税；第二，建设单位是否有权代扣代缴企业所得税。财税与法律的交叉问题，往往不那么简单。笔者通过法律检索、案例研究、请教咨询，有所了解，所以这里做一些归纳总结。

二、建筑企业跨地区经营如何缴纳企业所得税

企业所得税是指以企业生产经营所得为征收对象的税种，并以企业每一纳税年度的收入总额减去不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额为应纳税所得额，由企业分月或者分季预缴，年终汇算清缴。因此，企业所得税是指企业对在每一纳税年度其整个经营过程中发生的利润进行交税，并不针对单个项目。

税收实务中企业所得税的计算是比较复杂的问题，建筑企业如果涉及到跨地区经营则又更为麻烦，规则也较为繁杂。由于所代理案件发生时间久远，所以笔者查阅、梳理了历年来相关法律规定和规范性文件，包括《国家税务总局关于印发〈跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法〉的通知》（国税发[2008]28号）【失效】、《国家税务总局关于跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理若干问题的通知》（国税函[2009]221号）【失效】、《国家税务总局关于跨地区经营建筑企业所得税征收管理问题的通知》（国税函[2010]156号）和《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》等等。笔者认为，现行法律规则下，建筑企业跨地区经营缴纳企业所得税的方法主要如下：

1.建筑企业总机构直接管理的跨地区设立的项目部，由项目部向所在地主管税务机关按项目实际经营收入的0.2%（千分之二）按月或按季预缴。

2.建筑企业所属二级或二级以下分支机构直接管理的项目部（包括与项目部性质相同的工程指挥部、合同段等，下同）不就地预缴企业所得税，其经营收入、职工工资和资产总额应汇总到二级分支机构统一核算，由二级分支机构按照《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》规定的办法预缴企业所得税。

3.跨地区经营的项目部（包括二级以下分支机构管理的项目部）不能向项目所在地主管税务机关提供总机构所在地主管税务机关开具的《外出经营活动税收管理证明》的，应作为独立纳税人就地缴纳企业所得税（税收实务中也可能存在地区差异，例如（2016）陕民终559号案件，一审西安中院向西安地税局调查到的结果就是，建筑企业异地施工，如果不能提供《外出经营活动税收管理证明》，按照2%预缴企业所得税，能提供前述证明则按照0.2%预缴）。

4.建筑企业总机构汇总计算企业应纳所得税，按照以下方法进行预缴：

（1）总机构只设跨地区项目部的，扣除已由项目部预缴的企业所得税后，按照其余额就地缴纳；

（2）总机构只设二级分支机构的，按照《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》的规定计算总、分支机构应缴纳的税款；

（3）总机构既有直接管理的跨地区项目部，又有跨地区二级分支机构的，先扣除已由项目部预缴的企业所得税后，再按照《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》的规定计算总、分支机构应缴纳的税款。

5.《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》规定的预缴办法：

（1）汇总纳税企业根据当期实际利润额或者上一年度应纳税所得额的1/12或1/4（限于按照实际利润额有困难时），按照规定的预缴分摊方法计算总机构和分支机构的企业所得税预缴额，分别由总机构和分支机构就地预缴；

（2）总机构分摊税款＝汇总纳税企业当期应纳所得税额×50％；

（3）所有分支机构分摊税款总额＝汇总纳税企业当期应纳所得税额×50％；

（4）某分支机构分摊税款＝所有分支机构分摊税款总额×该分支机构分摊比例；

（5）某分支机构分摊比例＝（该分支机构营业收入／各分支机构营业收入之和）×0.35＋（该分支机构职工薪酬／各分支机构职工薪酬之和）×0.35＋（该分支机构资产总额／各分支机构资产总额之和）×0.30。

三、建设单位是否有权代扣代缴企业所得税

关于企业所得税的源泉扣缴，法律已设定明确的规则，仅限于非居民企业的部分情形。根据企业所得税法第38条的规定，对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。非居民企业是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。

从上述规定可知，建设单位有权代扣代缴企业所得税的情形仅限于同时满足以下两个条件：（1）施工单位是非居民企业；（2）建设单位受税务机关指定。

笔者代理的案件中，施工单位并不是非居民企业，所以建设单位代扣代缴企业所得税完全缺乏权利来源；即使按照《国家税务总局关于跨地区经营建筑企业所得税征收管理问题的通知》的规定，也应由施工单位的项目部自行向税务机关预缴，而非建设单位代扣代缴。

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