导读
关于抵押房产司法拍卖税费的负担，司法实践中大致有两种方式。一是抵押房产买卖双方的税费均由买受人负担；一种是抵押房产买卖双方的税费由买卖双方各自承担。《民法典》406条规定了抵押物在抵押期间可以自由转让。抵押物转让后因受让人及转让价格等的差异，对抵押物日后司法拍卖时的税费产生变化。此将对抵押权人债权受偿产生影响，且抵押权人对此难以有确定的预期。为防范上述风险，抵押权人将在抵押合同中事先约定抵押物在抵押期间不得转让的规定，如此将使得《民法典》406条的规定难以落到实处。笔者建议，在抵押期间抵押房产已经进行过转让的，该抵押房产在司法拍卖后应免交卖方税费。
抵押房产在司法实践中一般通过公开拍卖的方式进行处置，抵押权人对抵押物的拍卖价款享有优先受偿权。抵押房产竞卖成交后，买受人进行房产过户时需要向税务机关缴纳税费。该税费既包括出卖方需承担的税费还包括买受人需承担的税费。据不完全统计，抵押房产在进行过户时需要缴纳的税费主要有以下几类：
▍出卖方需要承担的税费：
1、增值税，按照转让价格的5%缴纳。如转让的为住宅购买后且满2年（含）转让的，可免缴。
2、个税，按照增值部分的20%缴纳。原转让价格难以确认的，按照现交易价格的1%-3%缴纳；如为家庭唯一住房的，可免个税。
3、土地增值税，按照转让价格的5%缴纳。
4、城建税，根据纳税人所在地不同，按照第1项增值税金额的7%、5%、1%缴纳。其中纳税人所在地在市区的，税率为7%；纳税人所在地在县城、镇的，税率为5%；纳税人所在地不在市区、县城或镇的，税率为1%。
5、教育附加税，按照第1项增值税金额的3%缴纳。
6、地方教育附加税，按照第1项增值税金额的2%缴纳。
7、印花税，按照交易价格的0.05%缴纳。
▍买受人需要承担的税费：
1、契税，一般按照转让价格的3%缴纳。如购买家庭唯一住房且面积在90平米以下的，契税为转让价格的1%。
2、印花税，按照交易价格的0.05%缴纳。
对于买受人需要承担的税费由买受人负担没有任何疑问。但因为司法拍卖的特殊性，对于出卖方承担的税费如何负担成为司法拍卖中的一大难题。司法拍卖房产的出卖方一般已没有履行税费的能力，对于这部分税费负担，司法实践中一般有两种方式。
一种是由买受人承担；
一种是由出卖方承担，但鉴于出卖方一般无履行能力，则采取从拍卖价款中优先扣缴的办法。
笔者认为：抵押物司法拍卖过程中，对于税费的负担规则无论采取上述哪种方式，在理论上对抵押权人的债权受偿影响不大。理由有以下两点：
其一：税费由买受人承担的规则下，抵押物拍卖款不用优先用于缴纳卖方税费。但此时买受人的税费负担过重，可能影响拍卖成交率。同时买受人在出价时也会考虑到税费负担的因素，一般会影响成交价格。反之税费买卖双方各自负担的规则下，抵押物拍卖款要优先用于缴纳卖方税费，看似会影响抵押权人可供受偿的债权，实则在此规则下将提高买受人应拍积极性及提高成交价格。
其二：上述税费负担规则确定之后，抵押权人有确定的预期。例如在税费买卖双方各自负担的规则下，抵押权人将对抵押人（出卖方）及抵押房产进行更加细致的贷前调查，如调查抵押房产的取得价格、购入时间等，从而核定抵押物将来进行司法拍卖时出卖人将负担的税费。抵押权人将根据该税费金额确定抵押房产的折扣率从而发放贷款。
《民法典》406条与税费负担规则的冲突
《民法典》406条第一款规定：抵押期间，抵押人可以转让抵押财产。当事人另有约定的，按照其约定。抵押财产转让的，抵押权不受影响。该条规定改变了《物权法》关于抵押期间未经抵押权人同意不得转让抵押物的规定，为大陆法系关于抵押权追及效力的具体体现。
抵押权设定后，抵押人转让抵押物，抵押权人仍然可以对抵押物主张抵押权，此所谓抵押权的追及效力。
《法国民法典》第2393条第3款规定：“无论设置抵押权的不动产转入何人之手，抵押权均随其存在。”第2461条规定：“就某一不动产享有已登录的优先权或抵押权的债权人，无论该不动产转入何人之手，均得追随保持其权利，并按照债权顺位与登录顺序受偿。”抵押权的追及效力不因抵押物的转让而受影响，即使抵押物的转让未经抵押权人同意，对抵押物的追及效力也不会产生影响。
规定抵押物在抵押期间自由转让对发挥抵押物的效用将起到积极的作用。例如有抵押物价值较大，但担保的债权相对较小，如在抵押期间绝对禁止其转让将不利于抵押物的流通，且违背物尽其用的原则。同时理论上认为，由于抵押权追及效力的规定，即使抵押物在抵押期间进行转让，抵押权人的债权不受影响。即抵押物是设有抵押权负担的财产，抵押物转让的，抵押权随着所有权的转让而转让，取得抵押财产的受让人在取得所有权的同时，也负有抵押人所负担的义务，受到抵押权的约束。也即抵押权着眼于抵押物的交换价值，抵押物的价值不因抵押物的流转发生变化。
根据本文第一部分的分析，抵押房产在进行司法拍卖时需要缴纳相关税费。尤其是抵押房产的卖方需缴纳的税费，鉴于司法拍卖中卖方的特殊性，该笔税费基本上将只能从房产拍卖款中扣除。也即，抵押权人抵押债权的实现，不但要受到抵押房产的价值的影响，还要受到抵押房产拍卖税费金额，特别是卖方税款的影响。上述税费金额根据买卖双方的身份、转让价格、转让时间的不同而有所不同。
《民法典》规定抵押物在抵押期间可以自由转让，笔者认为这将对抵押权人实现抵押权造成不利的影响。抵押房产拍卖后，因出卖方身份、转让价格、转让时间的不同，卖方的税费也不相同。
1、卖方身份影响个税税款：如抵押房产为卖方家庭唯一住宅的，则可以免个税；反之则需要缴纳个税。某些情况下，原自然人抵押房产在抵押期间转让给了企业法人，那么该抵押房产在司法拍卖后还需要缴纳城建税、土地增值税、印花税等出卖方税款。
2、买受人持有房产时间决定是否缴纳增值税税款：抵押期间转让的抵押房产的，买受人持有房产的时间（是否超过两年等）将决定房产司法拍卖后作为卖方是否需要缴纳的增值税税款。
如上分析，因抵押期间抵押房产可以自由转让的规定，使得抵押权人对上述卖方应缴纳的税费在贷前尽职调查中无法查明，抵押权人对此没有心理预期。如仍坚持现有的税费负担规则，将对抵押权人的抵押权实现造成重大影响。抵押权人为防范上述风险，只能根据《民法典》的规定在抵押合同中约定“抵押期间未经抵押权人同意，抵押物不得转让”，从而使得《民法典》406条关于抵押期间，抵押物可以自由转让的新规定在实践中难以“落地”。
税费负担规则的重构
为了使《民法典》406条关于抵押期间可以自由转让抵押物的规定在实践中得以更好实施，实现鼓励财产流转，达到物尽其用的立法目的。笔者认为需要对目前的抵押房产司法拍卖税费负担规则进行重构。
笔者认为，对于在抵押期间抵押房产未进行转让的，仍维持目前的税费负担规则不变。即买卖双方税费均由买受人负担或者买卖双方税费各自承担。但对于在抵押期间，抵押房产进行过一次或多次转让的，该抵押房产如最终通过司法拍卖处置的，对出卖方应交的税费应予以免征。
理由如下：
首先：免征出卖方税费不会导致国家税收收入的减少。根据物权法的规定，抵押房产抵押期间未经抵押权人同意不得转让。据此税务机关对抵押房产仅能在该房产进行司法拍卖后对税款进行征缴，也就是最多只能征缴一次税款。但《民法典》规定抵押物在抵押期间可以自由转让的情况下，每次抵押房产的转让税务机关均能对税款进行征缴。也就是至少能征缴一次税款。此时如再对抵押房产进行司法拍卖，对卖方免征税款不但不会影响税收收入，很大可能还比比之前不允许抵押物转让的情况下税款收入还会增加。
其次：实践操作中，对于司法拍卖房产过户时, 税务机关一般代为开具不动产销售发票, 将买卖双方的税收实行“一窗式”征收 (即转让或承受房地产应缴纳的税收, 可在交易双方办理产权过户或缴纳契税时一并征收) 。但法院对抵押房产进行强制拍卖是行使国家的公权力一种体现，拍卖房产的转让过户不同于买卖双方合意转让，理论上无需开具不动产销售发票就可以办理过户。
国家税务总局《关于契税纳税申报有关问题的公告》 (2015年第67号) 也规定, “根据人民法院、仲裁委员会的生效法律文书发生土地、房屋权属转移, 纳税人不能取得销售不动产发票的, 可持人民法院执行裁定书原件及相关材料办理契税纳税申报, 税务机关应予受理。”
另外最高人民法院、国土资源部、建设部《关于依法规范人民法院执行和国土资源房地产管理部门协助执行若干问题的通知》 (法发[2004]5号) 第二十七条规定:“人民法院制作的土地使用权、房屋所有权转移裁定送达权利受让人时即发生法律效力, 人民法院应当明确告知权利受让人及时到国土资源、房地产管理部门申请土地、房屋权属变更、转移登记。国土资源、房地产管理部门依据生效法律文书进行权属登记时, 当事人的土地、房屋权利应法追溯到相关法律文书生效之时。
《物权法》、《民法典》也均规定：因人民法院、仲裁机构的法律文书或者人民政府的征收决定等，导致物权设立、变更、转让或者消灭的，自法律文书或者征收决定等生效时发生效力。也就是说人民法院的拍卖过户裁定即为物权转移凭证，买受人取得过户裁定后即取得拍卖房产的所有权，买受人是否缴纳税款、是否办理过户登记不影响其所有权的取得。
最后：免征卖方税费有利于活跃司法拍卖市场，提高司法拍卖的成交率及抵押房产的成交价格，维护包括抵押人在内的全部债权人的合法权益。同时也使得《民法典》406条关于抵押期间，抵押房产可以自由转让的规定能真正落到实处。
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