【纳税实务】支持企业创新减税新政变化及要点分析

2023年01月10日来源：中国税务报新媒体

作者：秦燕刘剑

为进一步支持企业创新发展，《财政部税务总局科技部关于加大支持科技创新税前扣除力度的公告》（财政部税务总局科技部公告2022年第28号，以下简称28号公告）和《财政部税务总局关于企业投入基础研究税收优惠政策的公告》（财政部税务总局公告2022年第32号，以下简称32号公告）陆续出台，本文从新政变化之处、政策适用要点、税务管理要求等方面，对支持企业创新减税新政予以分析。

一、购置设备支出叠加扣除优惠新政

28号公告规定，高新技术企业在2022年10月1日至2022年12月31日期间新购置的设备、器具（以下简称“设备”），允许当年一次性全额在计算应纳税所得额时扣除，并允许在税前实行100%加计扣除，给予企业实实在在的双倍税前扣除优惠。新政享受优惠的主体限定为高新技术企业，凡在2022年第四季度内具有高新技术企业资格的企业，均可适用该项政策，但未要求所购设备必须用于研发，也无单位价值不超过500万元的限制，在政策执行中需关注以下三个要点。

要点一：设备必须是今年四季度“新”购置。

这里的设备是指除房屋、建筑物以外且在会计核算中按照固定资产管理的设备。企业购进的作为原材料、中间产品、商品等用途的设备，不适用28号公告。实务中要避免两种误解，一是所谓“新”，是新增的意思，包括购进使用过的固定资产，强调“新”，仅为区别于企业原有资产。二是所谓“购置”，仅指以货币形式购进、自行建造两种形式，并不包括融资租入、接受捐赠、投资者投入、非货币性资产交换等以其他方式新增固定资产情形。

要点二：准确把握税前扣除时点。

对于税前扣除时点的确定，涉及两个关键时点。一是要确定资产的购进时点。设备购进时点必须在2022年10月1日至2022年12月31日期间，方可享受此项税收优惠政策。购进时点的确认原则为，以货币形式购进的固定资产（除采取分期付款或赊销方式购进外），以发*开具时间确认购进时点；自行建造的固定资产，以竣工结算时间确认购进时点。对于分期付款、分批开具发*，以及赊销方式下销售方取得全部货款后方才开具发*等特殊情形，以固定资产实际到货时间来确认购进时点。二是要确定资产的税前扣除时点。为使高新技术企业更快享受新政红利，28号公告对高新技术企业新购置的设备，突破设备一次性税前扣除政策对扣除时点的一般处理原则，无需考虑设备是否已投入使用，以及投入使用月份的次月所属年度，只要资产购进时点在2022年第四季度，就允许在2022年度当年一次性税前扣除，同时按100%加计扣除。企业选择适用该项政策当年不足扣除的，可结转至以后年度按现行有关规定执行。

【例1】A公司是高新技术企业，符合适用叠加扣除优惠政策的主体资格条件。A公司于2022年12月以银行存款购进一台单位价值为800万元的设备，当月取得增值税专用发*。鉴于A公司为高新技术企业，以货币形式购置设备的时间在2022年第四季度内，满足28号公告要求，可以按规定在2022年度当年一次性税前扣除800万元，并且加计扣除800万元。A公司购置该设备可在税前扣除1600万元（800+800）。

要点三：不可任意变更适用政策。

纳税人可以根据自身生产经营需要，自行选择适用或放弃叠加扣除优惠新政。如处于定期减免税期间，或考虑叠加扣除优惠新政形成税收与会计处理差异调整，产生的财务核算负担及遵从风险等因素，部分企业可能选择放弃设备叠加扣除优惠新政。为避免发生恶意套取税收优惠的行为，现行政策规定，企业当时未选择享受一次性税前扣除政策的，以后年度不得再变更。需要注意的是，不可任意变更适用政策的规定，仅是针对单个设备而言，单个设备未选择享受的，不影响其他设备选择享受一次性税前扣除及加计扣除政策。

需要注意的是，根据《国家税务总局关于发布修订后的〈企业所得税优惠政策事项办理办法〉的公告》（国家税务总局公告2018年第23号，以下简称“23号公告”）的规定，企业享受优惠事项采取“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式。根据现行政策要求，一次性税前扣除设备需留存以下资料备查：有关设备购进时点的资料（如以货币形式购进设备的发*，以分期付款或赊销方式购进设备的到货时间说明，自行建造设备的竣工决算情况说明等）、固定资产记账凭证以及核算有关资产税务处理与会计处理差异的台账等。

二、提高研发费用税前加计扣除比例

28号公告规定，现行适用研发费用税前加计扣除比例75%的企业，在2022年10月1日至2022年12月31日期间，税前加计扣除比例提高至100%，鼓励企业改造和更新设备。现行政策规定，仅制造业企业和科技型中小企业适用研发费用100%加计扣除的优惠政策，新政享受优惠的主体突破了这一限制，在政策执行中需关注以下三个要点。

要点一：明确新政适用主体。

现行研发费用加计扣除政策适用于会计核算健全、实行查账征收并能够准确归集研发费用的居民企业。提高研发费用税前加计扣除比例优惠新政的适用主体为现行按75%比例税前加计扣除研发费用的行业，即剔除两类纳税主体，一是现行政策规定适用研发费用100%加计扣除的制造业企业和科技型中小企业；二是现行政策规定的负面清单行业，即烟草制造业、住宿和餐饮业、批发和零售业、房地产业、租赁和商务服务业、娱乐业，以及财政部和国家税务总局规定的其他行业。此外，按核定征收方式缴纳企业所得税的企业，不能享受此项优惠政策。

要点二：关注新政执行期限。

对现行按75%比例税前加计扣除研发费用的行业，开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，在2022年10月1日至12月31日期间，再按照实际发生额的100%在税前加计扣除；形成无形资产的，在2022年10月1日至12月31日期间，按照无形资产成本的200%在税前摊销。需要注意的是，新政适用主体在今年前三季度的研发费用税前加计扣除比例仍为75%。

为最大限度给予企业研发费用加计扣除优惠，28号公告规定，企业在2022年度企业所得税汇算清缴计算享受研发费用加计扣除优惠时，四季度研发费用可由企业自行选择按实际发生数计算，或者按全年实际发生的研发费用乘以2022年10月1日后的经营月份数占其2022年度实际经营月份数的比例计算。

【例2】B公司成立于2020年，是一家技术先进型服务企业，2022年度全年实际发生符合条件的自主研发费用8000万元，其中前三季度发生7000万元，第四季度发生1000万元，均未形成无形资产。B公司在10月份预缴申报时，未提前享受研发费用加计扣除优惠政策。

B公司2022年10月1日后的经营月份数占2022年度实际经营月份数的比例为25%（3÷12），按全年实际发生研发费用8000万元乘以2022年10月1日后经营月份数占比的计算结果为2000万元，大于四季度研发费用实际发生数1000万元，B公司可选择以2000万元作为四季度研发费用扣除基数，享受研发费用100%加计扣除的优惠。

B公司2022年度发生的研发费用全部费用化，且均符合加计扣除条件，则在据实扣除8000万元的基础上，允许在税前再加计扣除（8000-2000）×75%+2000×100%=6500（万元），即可以税前扣除14500万元（8000+6500）。

要点三：关注新政研发费用的执行口径。

提高研发费用税前加计扣除比例新政旨在引导企业加大核心研发投入，鼓励企业改造和更新设备。适用新政主体需准确把握研发费用税前加计扣除政策的执行口径。28号公告明确，企业享受研发费用税前加计扣除政策的相关政策口径和管理，按照《财政部国家税务总局科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税[2015]119号）、《财政部税务总局科技部关于企业委托境外研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》（财税[2018]64号）等文件规定执行。此外，企业以前期间（并非2022年第四季度）开展研发活动形成的无形资产，在2022年10月1日至2022年12月31日期间可以适用研发费用加计扣除100%的优惠政策，按照无形资产成本的200%在税前摊销。

需要注意的是，纳税人适用研发费用加计扣除政策，必须按规定留存备查相关资料。根据23号公告规定，企业应当根据经营情况以及相关税收规定自行判断是否符合研发费用加计扣除优惠事项规定的条件，对享受加计扣除的研发费用，企业应按研发项目设置辅助账，准确归集核算当年可加计扣除的各项研发费用实际发生额，以备税务机关核查。企业应对研发费用和生产经营费用分别核算，准确、合理归集各项费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除。

三、基础研究支出扣除新政

基础研究是科技进步和科技创新的先导和源泉。基础研究支出扣除新政旨在鼓励企业加大创新投入，支持我国基础研究发展，充分发挥企业在产学研深度融合中的作用，对企业在2022年1月1日起出资基础研究支出，允许税前全额扣除，并给予100%加计扣除优惠。这是一项全新的企业所得税税前扣除政策，执行中需关注以下三个要点。

要点一：准确把握基础研究内涵、特点及类型。

32号公告所称基础研究是指通过对事物的特性、结构和相互关系进行分析，从而阐述和检验各种假设、原理和定律的活动。区别于针对某一特定目的或目标的应用研究，基础研究是为了获得关于现象和可观察事实的基本原理的新知识而进行的实验性或理论性研究，不以任何专门或特定的应用或使用为目的。基础研究的特点主要有三方面：

一是以未来广泛应用为目标，主要是为获得关于现象和可观察事实的基本原理的新知识，加深对客观事物的认识，解释现象的本质，揭示物质运动的规律，或者提出和验证各种设想、理论或定律。

二是不预设某一特定的应用或使用目的，在进行研究时通常无法确定其成果是否有用，或虽确定有用但不确知达到应用目的的技术途径和方法。

三是研究成果通常表现为新原理、新理论、新规律或新知识，并以论文、著作、研究报告等形式在科学期刊上发表或学术会议上交流。基础研究可细分为两种类型：其一，自由探索性基础研究，以认识自然现象、揭示客观规律为主要目的，通常不积极谋求将其应用于实际问题或把成果转移到负责应用的部门；其二，目标导向（定向）基础研究，以解决国民经济和社会发展以及科学自身发展提出的重大科学问题为目的，旨在获取某方面知识、期望为探索解决当前已知或未来可能发现的问题奠定基础。

需要注意的是，32号公告优惠新政的基础研究不包括在境外开展的研究，也不包括社会科学、艺术或人文学方面的研究。

要点二：准确把握基础研究支出对应的科研单位。

基础研究支出对应的科研单位包括非营利性科研机构、高等学校和政府性自然科学基金。非营利性科研机构、高等学校，包括国家设立和民办非营利性两类。其中国家设立的科研机构和高等学校是指利用财政性资金设立的、取得《事业单位法人证书》的科研机构和公办高等学校，包括中央和地方所属科研机构和高等学校。民办非营利性科研机构和高等学校，需同时满足三个条件：一是根据《民办非企业单位登记管理暂行条例》在民政部门登记，并取得《民办非企业单位（法人）登记证书》。二是对于民办非营利性科研机构，其《民办非企业单位（法人）登记证书》记载的业务范围应属于科学研究与技术开发、成果转让、科技咨询与服务、科技成果评估范围。对于民办非营利性高等学校，应取得教育主管部门颁发的《民办学校办学许可证》，记载学校类型为“高等学校”。三是经认定取得企业所得税非营利组织免税资格。所称政府性自然科学基金，是指国家和地方政府设立的自然科学基金委员会管理的自然科学基金。

要点三：准确把握基础研究支出税前全额扣除及加计扣除。

基础研究往往投入高、周期长、应用链条长，难以“短平快”地转入开发阶段，且开发后是否会形成无形资产具有较大的不确定性。而关于税前扣除，根据《企业所得税法》及其实施条例的规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。所称“有关的”支出，是指与取得收入直接相关的支出。所称“合理的”支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。企业出资科研机构等基础研究支出，短期内可能与取得收入并非直接相关，也可能突破现有技术条件下“生产经营活动常规”的必要和正常支出。新政鼓励企业与科研机构等基础研究机构深度合作，对企业用于基础研究的支出，在计算应纳税所得额时可按实际发生额在税前扣除。此外，新政对企业出资科研机构等基础研究支出，按100%在税前加计扣除，有利于支持企业参与协同创新，激励企业投入基础研究。需要说明的是，32号公告未对适用基础研究税收优惠政策的行业进行限制。

需要注意的是，企业出资基础研究应签订相关协议或合同，协议或合同中需明确资金用于基础研究领域。企业根据23号公告规定，自行判断是否符合新政优惠事项规定的条件。企业和非营利性科研机构、高等学校和政府性自然科学基金管理单位应根据所享受优惠事项实际情况，将相关资料留存备查，具体包括企业出资协议、出资合同、相关票据等，出资协议、出资合同和出资票据应包含出资方、接收方、出资用途（注明用于基础研究）、出资金额等信息。

资料来源：

支持企业创新减税新政变化及要点分析

http://www.ctaxnews.com.cn/2023-01/10/content_1015536.html

【相关阅读】

财政部税务总局科技部公告2022年第28号

财政部税务总局科技部关于加大支持科技创新税前扣除力度的公告

http://www.360doc.com/showweb/0/0/1049571098.aspx

财政部税务总局科技部公告2022年第28号

财政部税务总局科技部关于加大支持科技创新税前扣除力度的公告

https://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c27010303sr.html

财政部税务总局公告2022年第32号

财政部税务总局关于企业投入基础研究税收优惠政策的公告