谢德明
一、A108020表概述
（一）A108020表格式
A108020 境外分支机构弥补亏损明细表
行次
国家
(地区)
非实际亏损额的弥补
实际亏损额的弥补
以前年度结转尚未弥补的非实际亏损额
本年发生的非实际亏损额
本年弥补的以前年度非实际亏损额
结转以后年度弥补的非实际亏损额
以前年度结转尚未弥补的实际亏损额
本年发生的实际亏损额
本年弥补的以前年度实际亏损额
结转以后年度弥补的实际亏损额
前五年
前四年
前三年
前二年
前一年
小计
前四年
前三年
前二年
前一年
本年
小计
1
2
3
4
5(2+3-4)
6
7
8
9
10
11(6+…+10)
12
13
14
15
16
17
18
19(14+…+18)
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
合计
本表适用于取得境外所得的纳税人填报。纳税人应根据税法、《财政部 国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税〔2009〕125号）、《国家税务总局关于发布〈企业境外所得税收抵免操作指南〉的公告》（国家税务总局公告2010年第1号）、《财政部 国家税务总局关于我国石油企业从事油（气）资源开采所得税收抵免有关问题的通知》（财税〔2011〕23号）、《财政部 税务总局关于完善企业境外所得税收抵免政策问题的通知》（财税〔2017〕84号）规定，填报境外分支机构本年及以前年度发生的税前尚未弥补的非实际亏损额和实际亏损额、结转以后年度弥补的非实际亏损额和实际亏损额，并按国（地区）别逐行填报。
（二）项目填报说明
纳税人选择“分国（地区）不分项”的境外所得抵免方式，在汇总计算境外应纳税所得额时，企业在境外同一国家（地区）设立不具有独立纳税地位的分支机构，按照企业所得税法及实施条例的有关规定计算的亏损，不得抵减其境内或他国（地区）的应纳税所得额，但可以用同一国家（地区）其他项目或以后年度的所得按规定弥补。纳税人选择“不分国（地区）不分项” 的境外所得抵免方式，按照《财政部 税务总局关于完善企业境外所得税收抵免政策问题的通知》（财税〔2017〕84号）规定填报。在填报本表时，应按照国家税务总局公告2010年第1号第13、14条有关规定，分析填报企业的境外分支机构发生的实际亏损额和非实际亏损额及其弥补、结转的金额。
1、第2列至第5列“非实际亏损额的弥补”：填报纳税人境外分支机构非实际亏损额未弥补金额、本年发生的金额、本年弥补的金额、结转以后年度弥补的金额。
2、第6列至第19列“实际亏损额的弥补”：填报纳税人境外分支机构实际亏损额弥补金额。
（三）表内、表间关系
1、表内关系
（1）第5列＝第2+3-4列。
（2）第11列＝第6+7+…+10列。
（3）第19列＝第14+15+…+18列。
2、表间关系
若选择“分国（地区）不分项”的境外所得抵免方式，第4列各行+第13列各行＝表A108000第4列相应行次；若选择“不分国（地区）不分项” 的境外所得抵免方式，第4列合计+第13列合计＝表A108000第1行第4列。
二、税收政策规定
1、《财政部、国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税[2009]125号）第三条第一款第（五）项规定，在汇总计算境外应纳税所得额时，企业在境外同一国家（地区）设立不具有独立纳税地位的分支机构，按照企业所得税法及实施条例的有关规定计算的亏损，不得抵减其境内或他国（地区）的应纳税所得额，但可以用同一国家（地区）其他项目或以后年度的所得按规定弥补。
（1）本项基于分国不分项计算抵免的原则及其要求，对在不同国家的分支机构发生的亏损不得相互弥补做出了规定，以避免出现同一笔亏损重复弥补或须进行繁复的还原弥补、还原抵免的现象。
（2）企业在同一纳税年度的境内外所得加总为正数的，其境外分支机构发生的亏损，由于上述结转弥补的限制而发生的未予弥补的部分（以下称为非实际亏损额），今后在该分支机构的结转弥补期限不受5年期限制。即：
①如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为零或正数，则其当年度境外分支机构的非实际亏损额可无限期向后结转弥补；
②如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为负数，则以境外分支机构的亏损额超过企业盈利额部分的实际亏损额，按企业所得税法第十八条规定的期限进行亏损弥补，未超过企业盈利额部分的非实际亏损额仍可无限期向后结转弥补。
企业应对境外分支机构的实际亏损额与非实际亏损额不同的结转弥补情况做好记录。
2、《关于完善企业境外所得税收抵免政策问题的通知》（财税〔2017〕84号）第一条规定，企业可以选择按国（地区）别分别计算（即“分国（地区）不分项”），或者不按国（地区）别汇总计算（即“不分国（地区）不分项”）其来源于境外的应纳税所得额，并按照财税〔2009〕125号文件第八条规定的税率，分别计算其可抵免境外所得税税额和抵免限额。上述方式一经选择，5年内不得改变。
企业选择采用不同于以前年度的方式（以下简称新方式）计算可抵免境外所得税税额和抵免限额时，对该企业以前年度按照财税〔2009〕125号文件规定没有抵免完的余额，可在税法规定结转的剩余年限内，按新方式计算的抵免限额中继续结转抵免。
三、案例及具体填报
案例1、中国居民A企业2017年度境内外净所得为160万元。其中，境内所得的应纳税所得额为300万元；设在甲国的分支机构当年度应纳税所得额为100万元；设在乙国的分支机构当年度应纳税所得额为-300万元；A企业当年度从乙国取得利息所得的应纳税所得额为60万元。假设选择“分国不分项”计算。
调整计算该企业当年度境内、外所得的应纳税所得额如下：
1、A企业当年度境内外净所得为160万元，在“分国不分项”下，境外亏损不得在境内或他国盈利中抵减的规定，其发生在乙国分支机构的当年度亏损额300万元，仅可以用从该国取得的利息60万元弥补，未能弥补的非实际亏损额240万元，不得从当年度企业其它盈利中弥补。因此，相应调整后A企业当年境内、外应纳税所得额为：
境内应纳税所得额=300万元；
甲国应纳税所得额=100万元；
乙国应纳税所得额=-240万元；
A企业当年度应纳税所得总额=400万元。
2、A企业当年度境外乙国未弥补的非实际亏损共240万元，允许A企业以其来自乙国以后年度的所得无限期结转弥补。
案例2、中国居民企业A公司在境外甲国设立B分公司，在境外乙国设立C分公司。2017年度A公司境内外利润总额为1000万元，其中：B分公司当年营业利润300万元，在甲国已缴纳所得税60万元，营业利润所得240万元；C分公司当年营业利润所得为-500万元，同年，A公司从乙国取得利息收入100万元，在乙国扣缴预提所得税10万元，境外利息所得90万元。A公司企业所得税税率为25%。计算A公司2017年度实际应纳所得税额以及境外分支机构亏损弥补额、结转额。假设境外所得税收抵免按照分国不分项原则计算，不考虑境内外成本费用分摊、纳税调整等因素。A公司前5年境外所得已缴所得税未抵免余额如下表：
行次
国家（地区）
前五年境外所得已缴所得税未抵免余额
前五年
前四年
前三年
前二年
前一年
小计
1
2
3
4
5
6
7（2+3+4+5+6）
1
甲国
3
2
2
2
3
12
2
乙国
3
2
2
3
2
12
3
合计
6
4
4
5
5
24
1、计算A公司2017年度应纳所得税额
A公司境外税前所得=300+100+（-500）=-100万元
A公司境内应纳税所得额=1000-（-100）=1100万元
A公司境内应纳所得税额=1100×25%=275万元
2、计算A公司境外所得抵免所得税
（1）计算甲国境外所得抵免所得税
境外税后所得=300-60=240万元
境外所得直接缴纳的所得税=60万元
境外税前所得=300万元
境外所得纳税调整后所得=300万元
境外应纳税所得额=300万元
境外所得应纳税额=300×25%=75万元
境外所得可抵免税额=60万元
境外所得抵免限额=300×25%=75万元
本年可抵免境外所得税额=60
未超过境外所得税抵免限额的余额=75-60=15万元
本年可抵免以前年度未抵免境外所得税额=12万元
（2）计算乙国境外所得抵免所得税
境外税后所得=-500+90=-410万元
境外所得直接缴纳的所得税=10万元
境外税前所得=-410+10=-400万元
境外所得纳税调整后所得=-400万元
境外应纳税所得额=-400万元
境外所得应纳税额=0
境外所得可抵免税额=10万元
境外所得抵免限额=0
本年可抵免境外所得税额=0
当年未抵免境外所得税税额向以后年度结转金额=10万元
3、A公司境外所得应纳所得税额=75+0=75万元
4、A公司境外所得抵免所得税额=60+12+0=72万元
5、A公司实际应纳所得税额=275+75-72=278万元
6、计算A公司境外亏损额
A公司境内外应纳税所得额=1000万元
乙国境外所得=-500+100=-400万元
乙国境外亏损为非实际亏损额，可以向以后纳税年度无限期结转弥补。
7、2017年企业所得税汇算清缴时，具体填报如下：
A108030跨年度结转抵免境外所得税明细表
行次
国家(地区)
前五年境外所得已缴所得税未抵免余额
本年实际抵免以前年度未抵免的境外已缴所得税额
结转以后年度抵免的境外所得已缴所得税额
前五年
前四年
前三年
前二年
前一年
小计
前五年
前四年
前三年
前二年
前一年
小计
前四年
前三年
前二年
前一年
本年
小计
1
2
3
4
5
6
7(2+
…+6)
8
9
10
11
12
13(8+
…+12)
14
(3-9)
15
(4-10)
16
(5-11)
17
(6-12)
18
19(14+
…+18)
1
甲国
3
2
2
2
3
12
3
2
2
2
3
12
0
0
0
0
0
0
2
乙国
3
2
2
3
2
12
0
0
0
0
0
0
2
2
3
2
10
19
3
合计
6
4
4
5
5
24
3
2
2
2
3
12
2
2
3
2
10
19
A108020 境外分支机构弥补亏损明细表
行次
国家
(地区)
非实际亏损额的弥补
实际亏损额的弥补
以前年度结转尚未弥补的非实际亏损额
本年发生的非实际亏损额
本年弥补的以前年度非实际亏损额
结转以后年度弥补的非实际亏损额
以前年度结转尚未弥补的实际亏损额
本年发生的实际亏损额
本年弥补的以前年度实际亏损额
结转以后年度弥补的实际亏损额
前五年
前四年
前三年
前二年
前一年
小计
前四年
前三年
前二年
前一年
本年
小计
1
2
3
4
5(2+3-4)
6
7
8
9
10
11(6+…+10)
12
13
14
15
16
17
18
19(14+…+18)
1
乙国
0
400
0
400
2
合计
0
400
0
400
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