最近两三年来，因工作原因接触到了大量的网络司法拍卖相关法律事务，实务操作中遇到的网络司法拍卖税费承担规则问题很多，不同法院之间对这个问题实务操作并不一样，争议很大、矛盾突出。本文拟从笔者对相关法律解释的角度对网络司法拍卖中的税费承担规则问题提出自己的意见，也希望有更多法律人能够关注并且推动网络司法拍卖税费承担规则实务争议问题妥善解决。
笔者曾于2017年10月26日参加了阿里巴巴集团的“阿里拍卖”和“中国不良资产行业联盟”在杭州西溪园区共同举办的“首届阿里拍卖金融资产投资交流峰会”，阿里巴巴集团首席技术官张建锋先生、创新业务事业部总经理卢维兴（分管“阿里拍卖”）先生在介绍淘宝网络司法拍卖的大数据情况时称：淘宝网络司法拍卖已经创造了中国线上成交单价最高纪录人民币：26.3亿元，中国债权线上成交最高纪录：人民币16.2亿元，中国股权线上成交最高纪录人民币：8.3亿元，阿里网络拍卖的年成交金额已达3000亿元以上。然而在随后三个月左右的2018年1月31日，线上成交单价最高纪录被刷新：廊坊市广阳区法院整体拍卖的位于廊坊市安次区龙河工业园区的三宗国有建设用地使用权以31.6863亿元的起拍价格成交。就在同一天，在湖南省衡南县人民法院淘宝网司法拍卖（变卖）网络平台上，潭衡西高速公路（起点湘潭塔岭互通至终点衡阳铁市互通段高速公路）收费权以起拍价132.8亿元起拍，该场拍卖虽流拍，但由此可见，网络司法拍卖涉及资产价值已越来越高，网络拍卖大势所趋。
目前全国各地法院已经全面采用网络司法拍卖方式，而淘宝阿里拍卖等各平台是免收佣金的，这是网络司法拍卖的优势所在，这几年以来通过网络司法拍卖方式节省佣金数额接近100亿元。作为与交易成本最密切相关的税费承担问题，现在无疑成为了这个市场的参与主体都高度关注的重要实务问题之一。
笔者注意到无讼有一篇《简析网络司法拍卖程序及竞买、收购拍卖财产的相关法律风险》的文章，文中提及税费承担规则有两方面：一是司法拍卖程序涉及的税费承担应由依法负有缴纳税费义务的主体负责缴纳，但是鉴于实践中仍有较多拍卖程序要求由买受人承担涉及的一切税费，因此建议竞买人先就税费的承担问题先行与执行法官联系沟通，以避免因对法律、法规及司法解释的理解差异导致对竞买成本估算出现偏差；二是认为法律及司法解释中并没有明确地规定拍卖财产欠缴税费的承担主体而法院在司法实务操作中一般会要求竞买人承担欠缴的各类税费，因此建议竞买人决策前详细调查拍卖财产的税费欠缴及补缴情况，以对整体交易成本进行衡量。对于司法实务操作来说，上述意见和建议无疑是非常中肯的。
但在实践中却面临两个困境，一是竞买人自行或委托律师开展税费欠缴及补缴等情况相关调查难度仍然很大；二是与执行法官就此类型问题联系沟通效率不高、问题仍然不能得到妥善解决，执行法官也面临着执行规范要求和法律依据缺失等各种原因而模糊解释或干脆回复“一切税费均由竞买人承担”“一切税费包括欠缴税费”的状况，相关的执行法律规范、工作规则，笔者认为是迫切需要明确规定、制定落实的。本文主要分析上述的涉及税费承担规则的问题。
在《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》（下称《网拍规定》）出台前，大多数法院对于税费承担规则的规定是：在办理过户手续过程中所涉及的一切相关的税、费和所需补交的相关税、费（包括但不限于土地增值税、契税、出让金以及房产及土地交易中规定缴纳的各种费用）及有可能存在的物业费、水、电等欠费均由买受人自行承担。《网拍规定》出台之前对于网络司法拍卖税费承担规则没有明确规定，难免发生实务争议，但是《网拍规定》在2017年1月1日已生效实施了，且《网拍规定》之中其实已经明确了税费承担规则（第三十条：因网络司法拍卖本身形成的税费，应当依照相关法律、行政法规的规定，由相应主体承担；没有规定或者规定不明的，人民法院可以根据法律原则和案件实际情况确定税费承担的相关主体、数额），但《网拍规定》实施后仍然有大量的全国各地法院网络司法拍卖公告中依然载明：“在办理过户手续过程中所涉及的一切相关的税、费和所需补交的相关税、费（包括但不限于土地增值税、契税、出让金以及房产及土地交易中规定缴纳的各种费用）及有可能存在的物业费、水、电等欠费均由买受人自行承担；”等类似的“一切税费均由买受人承担”的做法。更出现同一个地级市的不同法院网络司法拍卖活动中，关于税费承担规则截然不同，这个现象就值得认真地研究分析了。例如：广东省中山市，在中山市中级人民法院网络司法拍卖公告中载明：“网络司法拍卖本身形成的税费依照税法等相关法律法规和政策的规定，由双方各自承担。”但中山市的两个基层法院：中山市第一人民法院、中山市第二人民法院在其网络司法拍卖公告中却均是载明：“买受人自行解决该房产在拍卖交付前所欠的物业管理费用、水电费等相关费用，自行承担过户所需的全部税费。”由此可见网络司法拍卖税费承担规则相关问题的复杂性。怎样理解这一司法操作实务中面临的税费承担规则法律适用争议问题呢？
第一种观点认为：网络司法拍卖中的税费承担规则，虽然最高法院在上述司法解释中已明确规定税费承担有法定则按法定、没有法定则由法院依法酌情确定，但是网络司法拍卖行为也是一种民事法律行为，法院若在拍卖公告之中特别提示、明确说明告知不同于法定税费承担规则的税费承担责任，竞买人在明确知悉法院在拍卖公告之中已提示、说明、告知的税费承担规则的情况下去参加竞买并且成交，应当视为拍卖的法院和竞买的成交者之间形成了合同法律关系。因此，法院可通过在拍卖公告之中特别提示、明确告知不同于法定税费承担规则的税费承担责任而确定不同于法律规定的税费承担规则。且在此税费承担规则下，能使得申请执行人（债权人）的权益得到最大限度的保护和实现。
第二种观点认为：网络司法拍卖中的税费承担规则，最高法院在上述司法解释中已经明确规定了税费承担有法定则按法定、没有法定则由法院依法酌情确定，制定司法解释就是为了规范网络司法拍卖行为，统一法律适用的规则，保障网络司法拍卖公开、公平、公正、安全、高效，维护当事人的合法权益，司法机关行使的是“公权力”，上述司法解释并未授权法院在相关法律、行政法规对因网络司法拍卖本身形成的税费承担有明确规定的情况下，去擅自改变税费承担责任主体；只授权法院对因网络司法拍卖本身形成的税费承担问题，在法律、行政法规没有规定或者规定不明的情况下，可以根据法律原则和案件实际情况确定税费承担的相关主体、数额。法院没有合法授权，不得擅自改变税费承担规则。因此税费承担规则确定的问题上，不可片面地保护申请执行人（债权人）一方的权益，而应均衡保护网络司法拍卖相关各方当事人合法权益。而且，“由买受人承担一切交易税费”的做法有违“税收法定原则”，混淆了纳税主体和纳税责任，甚至会给政府税务主管部门带来执法风险，很容易产生税务争议。而且买方虽然实际缴付被拍卖资产原产权人（被执行人）依法应当承担的税费，但是由于法定纳税义务人是被执行人，导致无法报账、无法作为日后土地增值税、增值税等税费清算时的抵扣，对买受人也是显失公平的。
笔者赞同第二种观点，具体理由如下：
（一）、《中华人民共和国税收征收管理法》第三条规定：任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。因此，无论税务机关还是法院，“税收法定原则”应得到遵守和执行。
（二）、如果说在2017年1月1日前关于网络司法拍卖中的税费承担规则存在法律适用上的争议，那么《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》生效实施后，网络司法拍卖中的税费承担法律规则已经非常明确、并无争议，各级法院应当“有法必依、执法必严、违法必究”。笔者认为，即使在2017年1月1日前，法院在网络司法拍卖中也没有擅自地改变税费承担法律规则的权力。“法无禁止即可为，法无授权即禁止。”这个法律谚语的含义是：对私权力来说，“法无禁止即可为”；对公权力来说，“法无授权即禁止”。对国家机关而言，不但要谨慎运用手中的权力（法无授权即禁止），还必须要尊重公民每一份权利（法无禁止即可为）。司法机关是行使“公权力”，上述司法解释并未授权法院在相关法律、行政法规对因网络司法拍卖本身形成的税费承担有明确规定的情况下，去擅自改变税费承担责任主体；只授权法院对因网络司法拍卖本身形成的税费承担问题，在法律、行政法规没有规定或规定不明的情况下，可根据法律原则和案件实际情况确定税费承担的相关主体、数额。法院没有合法授权，不得擅自改变税费承担法律规则。
（三）、税费承担法律规则确定的问题上，虽然所有税费均由竞买人承担的规则条件下，能使得申请执行人（债权人）的权益得到最大限度保护和实现，但却损害到了竞买人的合法权益，由于双方税费的确定仍存在很大不确定性，就导致了竞买人承担了过大的税务风险，不仅降低了竞买人的购买积极性，也将可能导致新的法律纠纷和社会矛盾产生。如此一来，就会导致法院网络司法拍卖活动的社会形象受到损害、司法权威受到挑战、司法公信力遭破坏。因此不可片面地保护申请执行人（债权人）的权益，而应依法均衡保护网络司法拍卖相关各方当事人（包括但并不限于竞买人、抵押权人、债权人、有意向竞买的社会公众）的合法权益，在现有的法律框架内妥善解决相关问题，不要为解决一个强制执行财产变现的问题而又产生另外的一些法律纠纷和社会矛盾问题。若现有的法律不够完善，我们要做的就是发现存在的问题后持续改进、解决。
（四）、虽然人民法院属于机关法人，网络司法拍卖行为似乎也可视为是一种特殊的民事法律行为，如果按照这个思路分析，根据《中华人民共和国民法总则》第五条“民事主体从事民事活动，应当遵循自愿原则，按照自己的意思设立、变更、终止民事法律关系。”法院似乎可将参加网络司法拍卖活动的竞买人在详细阅读知悉双方税费均由已方承担的拍卖规则条件下仍然选择参加竞买的行为视为民事主体遵循自愿原则的意思自治行为。但《中华人民共和国民法总则》第六条明确规定：“民事主体从事民事活动，应当遵循公平原则，合理确定各方的权利和义务。”也就是说，即使可实行意思自治，也不得违反法律，遵循公平原则，合理确定各方的权利和义务。如法院将法院自已也无法明确的、潜在的巨额税费承担风险和无法办理拍品权属转移交付风险，通过单方面制定格式条款转嫁给竞买人承担，有失公允、违反法律精神。笔者认为：网络司法拍卖和变卖行为，本质上仍属民事执行程序中的变价方式，变价作为一种执行措施，目的主要在于将查封、扣押、冻结的财产变换为价款，以卖得的价款清偿债务、解决强制执行问题，这种执行措施属于司法行为之一，具有不同于民事法律行为的强制性、法定性的突出特点，不应当适用民事法律行为的意思自治相关法律规则。
（五）、法院通过在网络司法拍卖公告之中特别提示、明确告知不同于税费承担法律规则，自行设立竞买人承担双方全部税费缴纳责任的规则，将双方法定应负税费全部转嫁给竞买人承担，这一做法从表面上似能使得申请执行人（债权人）的权益得到最大限度的保护和实现，使得拍卖成交后可供分配的执行款项金额增多。但是，拍卖、变卖的变价所得价款越高，才越有利于实现债权，同时也越有利于兼顾债务人的合法权益，法院如果超越了法律授权将双方法定应负税费全部转嫁给竞买人承担，提高了竞买人的拍卖成本，反而降低了拍卖成交率，打击了社会公众、竞买人参与网络拍卖拍品竞买的积极性，可能导致拍卖变卖的变价所得价款降低，不利于实现债权和兼顾债务人合法权益。如此一来，反倒影响网络司法拍卖的法律效果、社会效果，因此应予纠正。
笔者在此建议并呼吁最高人民法院基于对执行规范化建设的考虑，加强对于各级人民法院网络司法拍卖活动的监督指导工作，专门或者联合国家税务总局等相关的部门共同出台针对网络司法拍卖税费承担规则以及各级法院与税务机关工作沟通协作机制的司法解释或法律规范文件，填补执行法律规范的空白，缓解执行工作规则供给不足、执法尺度不一、法律适用争议的问题，进一步完善执行规范体系，扎紧司法执行权力行使制度的笼子，在助力解决执行难问题的同时，实现网络司法拍卖活动法律效果与社会效果的良好统一，“努力让人民群众在每一个司法案件中感受到公平正义”。
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