一、案例介绍
甲公司持有乙公司40%的股份,能对乙公司的生产经营和财务决策施加重大影响。2016年10月,乙公司向甲公司出售一批商品(逆流交易),成本42万元,售价64万元,毛利22万元,毛利率为34.375%。假定不考虑所得税的相关影响。甲公司购入这批商品后作为存货,
到2016年末仍没有向外部独立第三方出售该批商品。另外,甲公司对A公司具有控制权,A公司为甲公司的子公司,甲公司需要编制合并报表。
截止2016年末,甲公司并没有向外部第三方出售该批商品。下面分析销售方乙公司和购入方甲公司的账务处理。
1. 逆流交易在2016年年个别报表中的反映
销售方乙公司在2016年度确认主营营业收入64万元和结转主营营业成本42万元,确认营业利润22万元;
购买方甲公司在2016年度资产负债表中按64万元反映在存货项目中,按照其持有乙公司40%的股份,计算确认投资收益8.8万元,并调增其对乙公司的长期股权投资。但是,从甲公司和乙公司这个大整体看,该逆流交易商品并未出售给外部独立第三方,
内部交易的损益并没有实现,即乙公司不应确认22万元的营业利润,甲公司也不应确认8.8万元的投资收益,当然也就不应该调整对乙公司的长期股权投资的账面价值。投资企业甲公司进行如下处理,其结果体现在甲公司2016年的个别报表中:
2. 逆流交易在2016年甲公司合并报表中的反映
甲公司需要编制合并报表,站在甲公司与其子公司A公司组成的一体的立场上,
要体现实质重于形式的原则来反映会计信息。抵销甲公司个别报表中存货账面价值中包含的未实现内部交易损益8.8万元,同时调增对乙公司的长期股权投资。因此,上面提到的在甲公司个别报表中存货虚增8.8万元、而长期股权投资少计8.8 万元,得以在合并报表中正确反映,
这样就理解了甲公司在合并工作底稿中进行如下项目的调整业务:
借:长期股权投资 8.8万
贷:存货 8.8万
3.逆流交易在2017年的处理
案例进行延伸,假设几种情况:
①假设2017年度,被投资方乙公司向投资方甲公司出售的存货,甲公司仍未销售给第三方;
②假设2017年度,被投资方乙公司向投资方甲公司销售的存货,甲公司向第三方销售了50%,仍有50%未对外销售;
针对这二种情况,在个报层面和合并层面分别如何处理?
对于第一种情况,到了2017年度,投资方甲公司仍未对这批存货实现对外销售,则在甲公司的单体报表上滚调上年度的分录,即:
借:年初未分配利润 8.8万
贷:长期股权投资 8.8万
在合并层面上,仍然需要滚调在上年度的调整分录,即:
借:长期股权投资 8.8万
贷:存货 8.8万
对于第二种情况,到了第二年,投资方甲公司向第三方销售了50%,那在甲公司的单体报表上体现为结转了对应的成本,则在个报层面上,需要做恢复处理,即在原有被投资方净利润的基础上恢复甲公司多结转的成本部分。分录为:
借:长期股权投资 4.4万
贷:投资收益 4.4万
在合并层面中调整剩余的未实现的销售损益,即:
借:长期股权投资 4.4万
贷:存货 4.4万
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