实务︱筹划失败补缴了个税，还能有这样的待遇？？

     

       昨天，姜新录老师在公众号“陇上税语”发文章【披露了个税的筹划，补缴了900万税款，取得了未虚开证明】，文章摘选青岛某科技股份有限公司在首发上市资料中的涉税披露。

    因为该个税筹划案与笔者近期关注到的股转个税筹划案【实务︱这跨省迁移，个税筹划目的很明确】有异曲同工之处，不同点是涉及了增值税发票，于是找来青岛某科技股份有限公司首次公开发行股票并在创业板上市申请文件审核问询函的回复（简称“审核问询函的回复”）详细翻看，结果很多疑惑跃然纸上： 

   本案例中关于个人所得税的筹划：

   这是目前常见的方式：即以员工、前员工或亲属名义，找所谓的“税收洼地”设立个人独资企业、合伙企业或者个体工商户来拆分工资薪金等综合所得，但这只是第一步，因为在大数据背景下，“一人式”税费信息的归集，拆分所得并不能自然就达到降低税负的目的，关键是第二步：核定征收。核定征收给个人独资企业、合伙企业或者个体工商户自由使用资金提供了操作空间。本案例中个税筹划，正是在核定征收的基础上，为进一步规避“一人式”信息归集的监控，在其中一环节加入了“工资代发人”，且其以现金形式发放给领薪人员，“达到了”税筹目标。

   即便如此，大数据背景下，税筹最终失败，补缴了个税，并且实际补缴数（900万元）超过了应缴数（859万元），这图了个啥？不过这是常规，无需讨论。

   但有一个征管问题，不得不提到：对核定征收纳税户雇佣人员个人所得税的征收管理，很多人存在认识上的误区。比如本案中，公司包括18户小微企业，认为实行核定征收了，按照核定的方式或金额，投资者缴纳经营所得个税后即万事大吉，其实不然，这是未厘清核定征收的对象。投资者与雇员不同，取得所得也不同。小微企业雇佣员工，发放工资薪金，仍然需要按照个税法履行义务，取得所得者是纳税义务人，支付单位是代扣代缴（预扣预缴）义务人。关于这一点，一些地方税务机关已经意识到并且进行了整改，要求对包括个体工商户在内的雇佣员工的纳税人必须认定工资薪金所得个税税种，以及时、足额组织该部分税收入库。

   至于本案中，公司通过不同渠道补缴个税，不涉及18户小微企业（大部分已注销），因为补缴个税涉及的员工基本不属于这18户小微企业。

   而个税筹划中涉及的增值税发票引起继续探究的兴趣。

   1.公司为了员工节省工资（包括为非员工降低劳务报酬）个税税负，利用小微公司注册地的税收优惠政策（笔者注：这里主要指核定征收，而核定征收并不是优惠政策，是一种征收方式），在上海、天津、兰州永登分别设立个人独资企业、合伙企业和个体工商户（如图示1，即公司所说的“18户小微企业”）。

图示1：

    2.根据“审核问询函的回复”披露：公司通过向上述18户异地小微企业“采购服务”。小微企业给公司开具增值税发票，公司向小微企业转账，从而完成资金外转。

     3. 资金从公司转帐到小微企业，用于体外发放员工工资（包括非员工劳务报酬），具体方式包括：

   第一阶段：通过天津2家及兰州永登6家小微企业发放薪酬。资金流向为公司通过银行转账支付给小微企业，小微企业通过银行转账支付给代发人员，代发人员集中取现后发放给领薪人员。

   第二阶段：天津及永登公司已经陆续注销，上海10家公司还未设立。此阶段的薪酬发放直接由代发人员向公司以借款的名义借出，再由代发人员集中取现，以现金的形式发放给最终领薪人员。

   第三阶段：薪酬发放通过上海10 家小微企业完成。该阶段的资金流向分为两种情形，即正常薪酬发放流程和偿还上海10 家筹建期间的借款（笔者注：即第二阶段的借款）流程。

   其中，（1）正常薪酬发放流程为，公司通过银行转账支付给上海10家小微企业，上海10家小微企业转账至其法定代表人账户，法定代表人转账至代发人员，最终代发人员通过直接给领薪人员批量转账的方式发放薪酬 ；

  （2）偿还筹建期借款流程为，上海10家小微企业设立后，补开了筹建期间发放薪酬的发票，公司将资金通过银行转账至上海10家小微企业，上海10家小微企业通过银行转账至其法定代表人账户，法定代表人将款项转账至筹建期代发人员（借款人），代发人员通过银行转账返还至公司账户，偿还之前的借款。

     通过以上方式，报告期内，公司发放薪酬总额共计 7,307.11 万元。涉及人数2061人。  

   但有意思的是，发行人说明：公司未将18户小微企业纳入合并报表范围，原因是不符合合并条件，即小微企业发薪实质不属于生产经营活动。也就是说，小微企业单纯只是向公司的员工发放工资（或者向公司非员工支付劳务费），小微企业不存在实际经营业务。既然如此：

   1.体外领取了薪酬的2061人不是18户小微企业的员工，是公司的员工（此处不考虑离职、在小微企业挂名等个别因素），公司获得的是自己聘用员工提供的服务（注：财税〔2016〕36号规定，单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务，不属于经营活动，也不属于增值税应税行为），那何来公司向18户小微企业“采购服务”？同时，员工向本单位（公司）提供了服务，还可以由第三方向公司开具增值税发票吗？

   2. 根据发票管理办法，销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票;特殊情况下，由付款方向收款方开具发票。那么，实际上公司并未获得18户小微企业的“服务”，则18户小微企业向公司开具增值税发票就没有了法律事实，属于虚开。

   是否属于刑法规定的虚开，此处不讨论，但是公司即发行人引用最高人民检察院印发的《最高人民检察院关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》的规定“对于有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为，不以虚开增值税专用发票罪定性处理”作为证明18户小微企业向自己开具增值税发票的行为“被定性为增值税专用发票罪可能性较低”，笔者认为却是妥妥的不妥，因为18户小微企业是否存在实际经营活动，“审核问询函的回复”前后说辞存在矛盾。

    有些意外的是，涉及的5家公司竟然取得了5份所属税务机关开具的专项《证明》，并且证明中说辞大同小异：....，公司向我局说明了以向公司员工、前员工或亲属担任股东或法定代表人等单位（以下均简称“单位”）采购服务的方式为员工发放薪酬的情况。员工通过上述模式从单位获得的薪酬已按照从公司获得薪酬的口径向我局补缴员工个人所得税税款。我局认为，公司采取上述模式的主要目的是为降低员工个人所得税税负，公司以向单位采购服务的方式向员工发放薪酬并由单位给公司开具增值税发票的行为，对应员工提供劳务的业务实质，主观上不存在骗取国家增值税款的非法目的，客观上最终未造成国家税款流失等严重不良的法律后果，不具有社会危害性，不属于虚开增值税发票或专用发票的行为。上述行为不属于重大违法违规，本局不会因上述行为对公司进行处罚。

    从公司“审核问询函的回复”披露的5份所属税务机关开具的《证明》看，公司一系列的筹划操作中取得的增值税发票，该税务机关认为不属于税法上的虚开（这也许是《证明》都只字未提公司从18户小微公司取得增值税专用发票且已经进行增值税抵扣的缘故）。 这不符合财税〔2016〕36号以及发票管理办法的相关规定。

   退一步讲，如果公司取得专票且已抵扣进项税额未转出，这样抵扣工资成本的进项税额符合我国现行税法规定吗？

     《关于政协十二届全国委员会第五次会议第0217号（财政金融类017号）提案答复的函》（来源：国家税务总局办公厅）五（三）规定，按照增值税制度原理，增值税是对经营者在生产经营活动中实现的增值额课税，劳动创造的价值是货物和服务增值额的基础，也是增值税税基的重要组成部分，所有纳入增值税征税范围的行业，均遵从上述增值税计税原理，核算其增值税应纳税额。此外，从世界各国的增值税实践来看，企业自身发生的工资成本、社保成本均不纳入抵扣范围或抵减销项税额，这是国际通行做法。因此，企业发生的工资、社保等成本，不应纳入增值税抵扣范围。

   所以，5份《证明》，不解。

   税务风险，无处不在！