会计 第二章 金融资产

第一节 金融资产分类

1.1 金融资产的概念

金融资产，是指企业持有的现金、其他方的权益工具以及具有从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利的资产

企业的金融资产主要包括：库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款、贷款、垫款、股权投资、债权投资、基金投资、衍生金融资产等。

长期股权投资的确认和计量没有在《金融工具确认与计量》准则中规范，但长期股权投资也属于金融资产。   企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资产划分为三类

1.2 金融资产的分类

1. 金融资产同时符合下列条件的，应当分类为以摊余成本计量的金融资产：

（1） 企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标。

（2） 该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。

企业一般应当设置“银行存款”、“贷款”、“应收账款”、“债权投资”等科目核算分类为以摊余成本计量的金融资产。

2. 金融资产同时符合下列条件的，应当分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产：

（1） 企业管理该金融资产的业务模式既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标。

（2） 该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。

企业应当设置“其他债权投资”科目核算分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。3．按照上述 1 和 2 分类为以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融

资产之外的金融资产，企业应当将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

企业应当设置“交易性金融资产”科目核算以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也在本科目核算。

1.3 

金融资产的分类流程

【例题·多选题】

下列各种物资中，不应当作为企业存货核算的有（ ）。A.工程物资

B.房地产开发企业购入用于建造办公楼的土地 C.房地产开发企业购入用于建造商品房的土地 D.受托代销商品

【答案】ABD

【解析】工程物资并不是为在生产经营过程中的销售或耗用而储备，它是为了建造或维护固定资产而储备的，其用途与存货不同，不能作为“存货”核算；房地产开发企业购入用于建造办公楼的土地属于无形资产（土    地使用权），不属于存货；房地产开发企业由于其特殊的企业性质，其生产的产品为商品房，因此购入用于建造    商品房的土地属于企业存货；受托代销商品由于其所有权不属于企业，不符合存货确认条件。

第二节 以摊余成本计量的金融资产

2.1 实际利率与实际利率法

实际利率法，是指计算金融资产或金融负债的摊余成本以及将利息收入或利息费用分摊计入各会计期间的方法。

实际利率，是指将金融资产或金融负债在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产账面余额或该金融负债摊余成本所使用的利率。在确定实际利率时，应当在考虑金融资产或金融负债所有合同条款（如提前还款、展期、看涨期权或其他类似期权等）的基础上估计预期现金流量。

2.2 摊余成本

金融资产的摊余成本，应当以该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果确定：

（1） 扣除已偿还的本金。

（2） 加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额。

（3） 扣除累计计提的损失准备。

2.3 交易费用

金融资产的交易费用主要为购置过程中产生的佣金与相关手续费。

（1） 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产交易费用计入当期损益。

（2） 以公允价值计量且其变动计入当期综合收益的金融资产和以摊余成本计量的金融资产交易费用计入初始入账价值。

2.4 以摊余成本计量的金融资产的会计处理

（1）债权投资的初始计量

借：债权投资——成本(面值)

——利息调整(差额，也可能在贷方) 应收利息(实际支付的款项中包含的利息)

贷：银行存款等

（2）债权投资的后续计量

借：应收利息(分期付息债券按票面利率计算的利息)

债权投资——应计利息(到期一次还本付息债券按票面利率计算的利息）

贷：投资收益(债权投资期初账面余额或期初摊余成本乘以实际利率计算确定的利息收入)

债权投资—利息调整(差额，利息调整摊销额，也可能在借方)

（3）出售债权投资借：银行存款等

贷：债权投资(成本、利息调整、应计利息) 投资收益(差额，也可能在借方)

【例题】

甲公司于 2018 年 1 月 1 日从证券市场上购入 B 公司于 2017 年 1 月 1 日发行的债券作为以摊余成本计量的

金融资产进行核算，该债券期限为 3 年，票面年利率为 5%，每年 1 月 5 日支付上年度的利息，到期日为 2019

年 12 月 31 日，到期日一次归还本金和最后一次利息。购入债券时的实际年利率为 4%.甲公司购入债券的面值

为 1500 万元，实际支付价款 1593.36 万元，另支付相关交易费用 10 万元。假定按年计提利息。

（1） 计算 2018 年 1 月 1 日该项金融资产的初始入账价值并做相关会计分录。

（2） 计算 2018 年 12 月 31 日该项金融资产的摊余成本并做出期末会计处理。

【答案】

（1）初始入账价值（摊余成本）=1593.36+10-75=1528.36（万元）  借：债权投资——成本 1500

——利息调整 28.36

应收利息 75

贷：银行存款 1603.36

（2）2018 年 12 月 31 日

摊余成本=1528.36×（1+4%）-1500×5%=1514.49（万元）。

借：应收股利 75

贷：债权投资——利息调整 61.13

投资收益 13.87

第三节 以公允价值计量且其变动计入当期其他综合收益的金融资产

3.1 会计处理原则

对于按照公允价值进行后续计量的金融资产，其公允价值变动形成的利得或损失，除与套期会计有关外， 应当按照下列规定处理：

（1） 分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产所产生的所有利得或损失，均应当计入其他综合收益，直至该金融资产终止确认或被重分类。但是，采用实际利率法计算的该金融资产的利息应当计入当期损益。该金融资产计入各期损益的金额应当与视同其一直按摊余成本计量而计入各期损益的金额相等。该金融资产终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入当期

损益。

（2） 指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资，除了获得的股利（明确   代表投资成本部分收回的股利除外）计入当期损益外，其他相关的利得和损失（包括汇兑损益）均应当计入其他综合收益，且后续不得转入当期损益。当其终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入留存收益。

3.2 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债务工具）的会计处理核算科目：其他债权投资

（1） 企业取得金融资产

借：其他债权投资——成本(面值)

——利息调整(差额，也可能在贷方) 应收利息(已到付息期但尚未领取的利息)

贷：银行存款等

注：若购买的债券为到期一次还本付息债券，则购买价款中包含的利息，记入“其他债权投资——应计利息”科目。

（2） 资产负债表日计算利息

借：应收利息(分期付息债券按票面利率计算的利息)

其他债权投资——应计利息(到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息)

贷：投资收益(其他债权投资的期初账面余额或摊余成本乘以实际利率计算确定的利息收入)   其他债权投资——利息调整(差额，也可能在借方)

（3） 资产负债表日公允价值正常变动

①公允价值上升

借：其他债权投资——公允价值变动贷：其他综合收益

②公允价值下降 做相反分录

（4） 出售其他债权投资借：银行存款等

贷：其他债权投资(账面价值)

投资收益(差额，也可能在借方)

同时：

借：其他综合收益贷：投资收益

或相反分录。

3.3 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（权益工具）的会计处理核算科目：其他权益工具投资

（1） 企业取得金融资产

借：其他权益工具投资——成本(公允价值与交易费用之和) 应收股利(已宣告但尚未发放的现金股利)

贷：银行存款等

（2） 资产负债表日公允价值正常变动

①公允价值上升

借：其他权益工具投资——公允价值变动贷：其他综合收益

②公允价值下降做相反分录

（3） 持有期间被投资单位宣告发放现金股利借：应收股利

贷：投资收益

（4） 出售其他权益工具投资借：银行存款等

贷：其他权益工具投资(账面价值) 盈余公积

利润分配——未分配利润 (差额计入留存收益，也可能在借方) 同时：

借：其他综合收益贷：盈余公积

利润分配——未分配利润 或相反分录。

【例题】

甲公司于 20×9 年 1 月 1 日从股票二级市场以公允价值每股 15 元购入乙公司股票 300 万股，占乙公司有表决权股份的 0.5%，另支付相关费用 40 万元。甲公司将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资。20×9 年 5 月 10 日乙公司按照每 10 股 1.2 元支付现金股利，20×9 年 12 月 31 日，该

股票的市场价格为每股 13 元；甲公司预计该股票的价格下跌是暂时的，不考虑其他因素。下列关于甲公司 20

×9 年进行的账务处理，正确的有（ ）。

（1）20×9 年购入该项股票投资的初始入账价值

（2）20×9 年年末，因该股票投资确认其他综合收益

（3）20×9 年年末，因该项投资计入当期损益的金额

【答案】

（1）初始入账价值=15*300+40=4540（万元） 借：其他权益工具投资——成本 4540

贷：银行存款 4540

（2）其他综合收益=13*300-4540=-640（万元） 借：其他综合收益 640

贷：其他权益工具投资——公允价值变动 640

（3）计入当期损益（投资收益）=1.2*300/10=36（万元） 借：银行存款 36

贷：投资收益 36

第四节 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

4.1 股利的确认与会计处理

企业的股利分为现金股利和股票股利，本章所涉及的股利支付均为现金股利。  企业只有在同时符合下列条件时，才能确认股利收入并计入当期损益：

（1） 企业收取股利的权利已经确立；

（2） 与股利相关的经济利益很可能流入企业；

（3） 股利的金额能够可靠计量。

权益工具投资在持有期间获得的现金股利，在被投资单位宣告发放时借记“应收股利”贷记“投资收益”，在收到现金股利时，借记“银行存款”贷记“应收股利”。

4.2 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理核算科目：交易性金融资产

（1） 企业取得交易性金融资产

借：交易性金融资产——成本(公允价值) 投资收益(发生的交易费用)

应收股利(已宣告但尚未发放的现金股利) 应收利息(已到付息期但尚未领取的利息)

贷：银行存款等

（2） 持有期间的股利或利息

借：应收股利(被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例) 应收利息(资产负债表日计算的应收利息)

贷：投资收益

（3） 资产负债表日公允价值变动

①公允价值上升

借：交易性金融资产——公允价值变动贷：公允价值变动损益

②公允价值下降

借：公允价值变动损益

贷：交易性金融资产——公允价值变动

【例题】

甲公司 2×17 年 12 月 20 日自证券市场购入乙公司发行的股票 100 万股，共支付价款 860 万元，其中包括

交易费用 4 万元，甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。2×17 年 12 月 31 日，乙公司股票每

股收盘价为 9 元。2×18 年 3 月 10 日，甲公司收到乙公司宣告发放的现金股利每股 1 元。2×18 年 3 月 20 日，

甲公司出售该项交易性金融资产，收到价款 950 万元。不考虑其他因素。要求：

（1） 计算甲公司 2×17 年 12 月 20 日取得该项交易性金融资产的入账价值。

（2） 计算甲公司从取得至出售该项交易性金融资产累计应确认的投资收益。

（3） 计算甲公司出售该项交易性金融资产时对利润总额的影响。

【答案】

（1）2×16 年 12 月 20 日取得该项交易性金融资产的入账价值=860-4=856(万元)。

（2） 取得时确认的投资收益为-4 万元；持有期间取得的现金股利确认的投资收益=100×1=100(万元)；出售时确认的投资收益=950-(860-4)=94(万元)，甲公司从取得至出售该项交易性金融资产累计应确认的投资收益

=-4+100+94=190(万元)。

或：甲公司从取得至出售该项交易性金融资产累计应确认的投资收益=现金流入(950+100)-现金流出860=190(万元)。

（3） 出售时公允价值变动损益结转至投资收益属于损益类科目内部结转，不影响利润总额，影响利润总额的金额为出售价款与出售时资产账面价值的差额，即甲公司出售该项交易性金融资产时影响利润总额的金   额

=950-100×9=50(万元)。2×16 年 12 月 20 日

借：交易性金融资产——成本 856

投资收益 4

贷：银行存款 860

2×17 年 12 月 31 日

借：交易性金融资产——公允价值变动 44

贷：公允价值变动损益 44

2×18 年 3 月 10 日

借：银行存款 950

贷：交易性金融资产——856

——公允价值变动 44

投资收益 50

借：公允价值变动损益 44

贷：投资收益 44

第五节 金融资产的重分类

5.1 金融资产重分类的原则

企业改变其管理金融资产的业务模式时，应当按照规定对所有受影响的相关金融资产进行重分类。

企业对金融资产进行重分类，应当自重分类日起采用未来适用法进行相关会计处理，不得对以前已经确认的利得、损失(包括减值损失或利得)或利息进行追溯调整。重分类日，是指导致企业对金融资产进行重分类的业务模式发生变更后的首个报告期间的第一天。

需要注意的是，如果企业管理金融资产的业务模式没有发生变更，而金融资产的条款发生变更但未导致终止确认时，不允许重分类。

1. 以摊余成本计量的金融资产的重分类

（1） 企业将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产   应当按照该资产在重分类日的公允价值进行计量。原账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益。

（2） 企业将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资

产

应当按照该金融资产在重分类日的公允价值进行计量，原账面价值与公允价值之间的差额计入其他综合收益。该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。

2. 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的重分类

（1） 企业将一项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产重分类为以摊余成本计量的金融资

产

应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失转出，调整该金融资产在重分类日的公允价值，并以调整后的金额作为新的账面价值，即视同该金融资产一直以摊余成本计量。该金融资产重分类不影响其实际利率的计量。

（2） 企业将一项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

应当继续以公允价值计量该金融资产。同时，企业应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失从其他综合收益转入当期损益。

3. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的重分类

（1） 企业将一项以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产重分类为以摊余成本计量的金融资产   应当以其在重分类日的公允价值作为新的账面余额。

（2） 企业将一项以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

应当继续以公允价值计量该金融资产。

【提示】

1、权益工具不得重分类。

2、债券类金融资产可以重分类。

第六节 金融资产转移

6.1 金融资产转移概述

金融资产转移，是指企业（转出方）将金融资产（或其现金流量）让与或交付给该金融资产发行方之外的另一方（转入方）。

金融资产转移，包括下列两种情形：

（1） 企业将收取金融资产现金流量的合同权利转移给其他方。

（2） 企业保留了收取金融资产现金流量的合同权利，但承担了将收取的该现金流量支付给一个或多个最终收款方的合同义务，还应同时满足不垫付、不挪用、不延误三个原则。

1. 金融资产终止确认的一般原则

金融资产终止确认，是指企业将之前确认的金融资产从其资产负债表中予以转出。  转出方控制转入方，属于内部交易，不存在终止确认问题。

2. 金融资产终止确认的判断流程

3. 符合终止确认条件时的计量

金融资产整体转移的损益=因转移收到的对价+原直接计入其他综合收益的公允价值变动累计利得(如为累计损失，应为减项)-所转移金融资产的账面价值

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（权益工具）公允价值变动形成的其他综合收益， 不允许转入损益，应当转入留存收益。

4. 不符合终止确认时的计量

金融资产转移不满足终止确认条件的，应当继续确认该金融资产，所收到的对价确认为一项金融负债。此类金融资产转移实质上具有融资性质，不能将金融资产与所确认的金融负债相互抵销。

第一节 金融资产分类

1.1 金融资产的概念

金融资产，是指企业持有的现金、其他方的权益工具以及具有从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利的资产

企业的金融资产主要包括：库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款、贷款、垫款、股权投资、债权投资、基金投资、衍生金融资产等。

长期股权投资的确认和计量没有在《金融工具确认与计量》准则中规范，但长期股权投资也属于金融资产。   企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资产划分为三类

1.2 金融资产的分类

1. 金融资产同时符合下列条件的，应当分类为以摊余成本计量的金融资产：

（1） 企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标。

（2） 该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。

企业一般应当设置“银行存款”、“贷款”、“应收账款”、“债权投资”等科目核算分类为以摊余成本计量的金融资产。

2. 金融资产同时符合下列条件的，应当分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产：

（1） 企业管理该金融资产的业务模式既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标。

（2） 该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。

企业应当设置“其他债权投资”科目核算分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。3．按照上述 1 和 2 分类为以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融

资产之外的金融资产，企业应当将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

企业应当设置“交易性金融资产”科目核算以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也在本科目核算。

1.3 金融资产的分类流程

【例题·多选题】

下列各种物资中，不应当作为企业存货核算的有（ ）。A.工程物资

B.房地产开发企业购入用于建造办公楼的土地 C.房地产开发企业购入用于建造商品房的土地 D.受托代销商品

【答案】ABD

【解析】工程物资并不是为在生产经营过程中的销售或耗用而储备，它是为了建造或维护固定资产而储备的，其用途与存货不同，不能作为“存货”核算；房地产开发企业购入用于建造办公楼的土地属于无形资产（土    地使用权），不属于存货；房地产开发企业由于其特殊的企业性质，其生产的产品为商品房，因此购入用于建造    商品房的土地属于企业存货；受托代销商品由于其所有权不属于企业，不符合存货确认条件。

第二节 以摊余成本计量的金融资产

2.1 实际利率与实际利率法

实际利率法，是指计算金融资产或金融负债的摊余成本以及将利息收入或利息费用分摊计入各会计期间的方法。

实际利率，是指将金融资产或金融负债在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产账面余额或该金融负债摊余成本所使用的利率。在确定实际利率时，应当在考虑金融资产或金融负债所有合同条款（如提前还款、展期、看涨期权或其他类似期权等）的基础上估计预期现金流量。

2.2 摊余成本

金融资产的摊余成本，应当以该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果确定：

（1） 扣除已偿还的本金。

（2） 加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额。

（3） 扣除累计计提的损失准备。

2.3 交易费用

金融资产的交易费用主要为购置过程中产生的佣金与相关手续费。

（1） 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产交易费用计入当期损益。

（2） 以公允价值计量且其变动计入当期综合收益的金融资产和以摊余成本计量的金融资产交易费用计入初始入账价值。

2.4 以摊余成本计量的金融资产的会计处理

（1）债权投资的初始计量

借：债权投资——成本(面值)

——利息调整(差额，也可能在贷方) 应收利息(实际支付的款项中包含的利息)

贷：银行存款等

（2）债权投资的后续计量

借：应收利息(分期付息债券按票面利率计算的利息)

债权投资——应计利息(到期一次还本付息债券按票面利率计算的利息）

贷：投资收益(债权投资期初账面余额或期初摊余成本乘以实际利率计算确定的利息收入)

债权投资—利息调整(差额，利息调整摊销额，也可能在借方)

（3）出售债权投资借：银行存款等

贷：债权投资(成本、利息调整、应计利息) 投资收益(差额，也可能在借方)

【例题】

甲公司于 2018 年 1 月 1 日从证券市场上购入 B 公司于 2017 年 1 月 1 日发行的债券作为以摊余成本计量的

金融资产进行核算，该债券期限为 3 年，票面年利率为 5%，每年 1 月 5 日支付上年度的利息，到期日为 2019

年 12 月 31 日，到期日一次归还本金和最后一次利息。购入债券时的实际年利率为 4%.甲公司购入债券的面值

为 1500 万元，实际支付价款 1593.36 万元，另支付相关交易费用 10 万元。假定按年计提利息。

（1） 计算 2018 年 1 月 1 日该项金融资产的初始入账价值并做相关会计分录。

（2） 计算 2018 年 12 月 31 日该项金融资产的摊余成本并做出期末会计处理。

【答案】

（1）初始入账价值（摊余成本）=1593.36+10-75=1528.36（万元）  借：债权投资——成本 1500

——利息调整 28.36

应收利息 75

贷：银行存款 1603.36

（2）2018 年 12 月 31 日

摊余成本=1528.36×（1+4%）-1500×5%=1514.49（万元）。

借：应收股利 75

贷：债权投资——利息调整 61.13

投资收益 13.87

第三节 以公允价值计量且其变动计入当期其他综合收益的金融资产

3.1 会计处理原则

对于按照公允价值进行后续计量的金融资产，其公允价值变动形成的利得或损失，除与套期会计有关外， 应当按照下列规定处理：

（1） 分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产所产生的所有利得或损失，均应当计入其他综合收益，直至该金融资产终止确认或被重分类。但是，采用实际利率法计算的该金融资产的利息应当计入当期损益。该金融资产计入各期损益的金额应当与视同其一直按摊余成本计量而计入各期损益的金额相等。该金融资产终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入当期

损益。

（2） 指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资，除了获得的股利（明确   代表投资成本部分收回的股利除外）计入当期损益外，其他相关的利得和损失（包括汇兑损益）均应当计入其他综合收益，且后续不得转入当期损益。当其终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入留存收益。

3.2 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债务工具）的会计处理核算科目：其他债权投资

（1） 企业取得金融资产

借：其他债权投资——成本(面值)

——利息调整(差额，也可能在贷方) 应收利息(已到付息期但尚未领取的利息)

贷：银行存款等

注：若购买的债券为到期一次还本付息债券，则购买价款中包含的利息，记入“其他债权投资——应计利息”科目。

（2） 资产负债表日计算利息

借：应收利息(分期付息债券按票面利率计算的利息)

其他债权投资——应计利息(到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息)

贷：投资收益(其他债权投资的期初账面余额或摊余成本乘以实际利率计算确定的利息收入)   其他债权投资——利息调整(差额，也可能在借方)

（3） 资产负债表日公允价值正常变动

①公允价值上升

借：其他债权投资——公允价值变动贷：其他综合收益

②公允价值下降 做相反分录

（4） 出售其他债权投资借：银行存款等

贷：其他债权投资(账面价值)

投资收益(差额，也可能在借方)

同时：

借：其他综合收益贷：投资收益

或相反分录。

3.3 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（权益工具）的会计处理核算科目：其他权益工具投资

（1） 企业取得金融资产

借：其他权益工具投资——成本(公允价值与交易费用之和) 应收股利(已宣告但尚未发放的现金股利)

贷：银行存款等

（2） 资产负债表日公允价值正常变动

①公允价值上升

借：其他权益工具投资——公允价值变动贷：其他综合收益

②公允价值下降做相反分录

（3） 持有期间被投资单位宣告发放现金股利借：应收股利

贷：投资收益

（4） 出售其他权益工具投资借：银行存款等

贷：其他权益工具投资(账面价值) 盈余公积

利润分配——未分配利润 (差额计入留存收益，也可能在借方) 同时：

借：其他综合收益贷：盈余公积

利润分配——未分配利润 或相反分录。

【例题】

甲公司于 20×9 年 1 月 1 日从股票二级市场以公允价值每股 15 元购入乙公司股票 300 万股，占乙公司有表决权股份的 0.5%，另支付相关费用 40 万元。甲公司将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资。20×9 年 5 月 10 日乙公司按照每 10 股 1.2 元支付现金股利，20×9 年 12 月 31 日，该

股票的市场价格为每股 13 元；甲公司预计该股票的价格下跌是暂时的，不考虑其他因素。下列关于甲公司 20

×9 年进行的账务处理，正确的有（ ）。

（1）20×9 年购入该项股票投资的初始入账价值

（2）20×9 年年末，因该股票投资确认其他综合收益

（3）20×9 年年末，因该项投资计入当期损益的金额

【答案】

（1）初始入账价值=15*300+40=4540（万元） 借：其他权益工具投资——成本 4540

贷：银行存款 4540

（2）其他综合收益=13*300-4540=-640（万元） 借：其他综合收益 640

贷：其他权益工具投资——公允价值变动 640

（3）计入当期损益（投资收益）=1.2*300/10=36（万元） 借：银行存款 36

贷：投资收益 36

第四节 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

4.1 股利的确认与会计处理

企业的股利分为现金股利和股票股利，本章所涉及的股利支付均为现金股利。  企业只有在同时符合下列条件时，才能确认股利收入并计入当期损益：

（1） 企业收取股利的权利已经确立；

（2） 与股利相关的经济利益很可能流入企业；

（3） 股利的金额能够可靠计量。

权益工具投资在持有期间获得的现金股利，在被投资单位宣告发放时借记“应收股利”贷记“投资收益”，在收到现金股利时，借记“银行存款”贷记“应收股利”。

4.2 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理核算科目：交易性金融资产

（1） 企业取得交易性金融资产

借：交易性金融资产——成本(公允价值) 投资收益(发生的交易费用)

应收股利(已宣告但尚未发放的现金股利) 应收利息(已到付息期但尚未领取的利息)

贷：银行存款等

（2） 持有期间的股利或利息

借：应收股利(被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例) 应收利息(资产负债表日计算的应收利息)

贷：投资收益

（3） 资产负债表日公允价值变动

①公允价值上升

借：交易性金融资产——公允价值变动贷：公允价值变动损益

②公允价值下降

借：公允价值变动损益

贷：交易性金融资产——公允价值变动

【例题】

甲公司 2×17 年 12 月 20 日自证券市场购入乙公司发行的股票 100 万股，共支付价款 860 万元，其中包括

交易费用 4 万元，甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。2×17 年 12 月 31 日，乙公司股票每

股收盘价为 9 元。2×18 年 3 月 10 日，甲公司收到乙公司宣告发放的现金股利每股 1 元。2×18 年 3 月 20 日，

甲公司出售该项交易性金融资产，收到价款 950 万元。不考虑其他因素。要求：

（1） 计算甲公司 2×17 年 12 月 20 日取得该项交易性金融资产的入账价值。

（2） 计算甲公司从取得至出售该项交易性金融资产累计应确认的投资收益。

（3） 计算甲公司出售该项交易性金融资产时对利润总额的影响。

【答案】

（1）2×16 年 12 月 20 日取得该项交易性金融资产的入账价值=860-4=856(万元)。

（2） 取得时确认的投资收益为-4 万元；持有期间取得的现金股利确认的投资收益=100×1=100(万元)；出售时确认的投资收益=950-(860-4)=94(万元)，甲公司从取得至出售该项交易性金融资产累计应确认的投资收益

=-4+100+94=190(万元)。

或：甲公司从取得至出售该项交易性金融资产累计应确认的投资收益=现金流入(950+100)-现金流出860=190(万元)。

（3） 出售时公允价值变动损益结转至投资收益属于损益类科目内部结转，不影响利润总额，影响利润总额的金额为出售价款与出售时资产账面价值的差额，即甲公司出售该项交易性金融资产时影响利润总额的金   额

=950-100×9=50(万元)。2×16 年 12 月 20 日

借：交易性金融资产——成本 856

投资收益 4

贷：银行存款 860

2×17 年 12 月 31 日

借：交易性金融资产——公允价值变动 44

贷：公允价值变动损益 44

2×18 年 3 月 10 日

借：银行存款 950

贷：交易性金融资产——856

——公允价值变动 44

投资收益 50

借：公允价值变动损益 44

贷：投资收益 44

第五节 金融资产的重分类

5.1 金融资产重分类的原则

企业改变其管理金融资产的业务模式时，应当按照规定对所有受影响的相关金融资产进行重分类。

企业对金融资产进行重分类，应当自重分类日起采用未来适用法进行相关会计处理，不得对以前已经确认的利得、损失(包括减值损失或利得)或利息进行追溯调整。重分类日，是指导致企业对金融资产进行重分类的业务模式发生变更后的首个报告期间的第一天。

需要注意的是，如果企业管理金融资产的业务模式没有发生变更，而金融资产的条款发生变更但未导致终止确认时，不允许重分类。

1. 以摊余成本计量的金融资产的重分类

（1） 企业将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产   应当按照该资产在重分类日的公允价值进行计量。原账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益。

（2） 企业将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资

产

应当按照该金融资产在重分类日的公允价值进行计量，原账面价值与公允价值之间的差额计入其他综合收益。该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。

2. 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的重分类

（1） 企业将一项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产重分类为以摊余成本计量的金融资

产

应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失转出，调整该金融资产在重分类日的公允价值，并以调整后的金额作为新的账面价值，即视同该金融资产一直以摊余成本计量。该金融资产重分类不影响其实际利率的计量。

（2） 企业将一项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

应当继续以公允价值计量该金融资产。同时，企业应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失从其他综合收益转入当期损益。

3. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的重分类

（1） 企业将一项以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产重分类为以摊余成本计量的金融资产   应当以其在重分类日的公允价值作为新的账面余额。

（2） 企业将一项以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

应当继续以公允价值计量该金融资产。

【提示】

1、权益工具不得重分类。

2、债券类金融资产可以重分类。

第六节 金融资产转移

6.1 金融资产转移概述

金融资产转移，是指企业（转出方）将金融资产（或其现金流量）让与或交付给该金融资产发行方之外的另一方（转入方）。

金融资产转移，包括下列两种情形：

（1） 企业将收取金融资产现金流量的合同权利转移给其他方。

（2） 企业保留了收取金融资产现金流量的合同权利，但承担了将收取的该现金流量支付给一个或多个最终收款方的合同义务，还应同时满足不垫付、不挪用、不延误三个原则。

1. 金融资产终止确认的一般原则

金融资产终止确认，是指企业将之前确认的金融资产从其资产负债表中予以转出。  转出方控制转入方，属于内部交易，不存在终止确认问题。

2. 金融资产终止确认的判断流程

3. 符合终止确认条件时的计量

金融资产整体转移的损益=因转移收到的对价+原直接计入其他综合收益的公允价值变动累计利得(如为累计损失，应为减项)-所转移金融资产的账面价值

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（权益工具）公允价值变动形成的其他综合收益， 不允许转入损益，应当转入留存收益。

4. 不符合终止确认时的计量

金融资产转移不满足终止确认条件的，应当继续确认该金融资产，所收到的对价确认为一项金融负债。此类金融资产转移实质上具有融资性质，不能将金融资产与所确认的金融负债相互抵销。