包含：财务报告、日后事项、持有待售、每股收益
第二十三章 财务报告
一、资产负债表（★）
流动资产与非流动资产；流动负债与非流动负债
二、利润表（★★）
掌握影响“营业利润”的业务。
三、现金流量表（★★★）
掌握分类及其计算
四、关联方关系的认定（★★★）
（一）控制
（二）共同控制
（三）重大影响
（四）投资者之间
第二十四章 资产负债表日后事项
一、调整事项与非调整事项的区别 （★）
某一事项究竟是调整事项还是非调整事项，主要取决于该事项表明的情况在资产负债表日或资产负债表日以前是否已经存在。若该情况在资产负债表日或之前已经存在，则属于调整事项；反之，则属于非调整事项。
二、调整事项（★★★）
1.资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债。
2.资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额。
3.资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入。
4.资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。
三、资产负债表日后非调整事项（★★）
资产负债表日后发生的非调整事项，应当在报表附注中披露每项重要的资产负债表日后非调整事项的性质、内容，及其对财务状况和经营成果的影响。无法做出估计的，应当说明原因。
第二十五章 持有待售的非流动资产、处置组和终止经营
一、持有待售类别的分类（★★）
（一）持有待售类别分类的基本要求
企业主要通过出售而非持续使用一项非流动资产或处置组收回其账面价值的，应当将其划分为持有待售类别。处置组中可能包含企业的任何资产和负债。企业合并中取得的商誉应当按照合理的方法分摊至相关的资产组或资产组组合，如果处置组即为该资产组或者包括在该资产组或资产组组合中，处置组也应当包含分摊的商誉。
非流动资产或处置组划分为持有待售类别，应当同时满足两个条件：
1. 可立即出售。
2 . 出售极可能发生。出售极可能发生，即企业已经就一项出售计划作出决议且获得确定的购买承诺，预计出售将在一年内完成。具体来说，“出售极可能发生”应当包含以下几层含义：
（1）企业出售非流动资产或处置组的决议一般需要由企业相应级别的管理层作出，如果有关规定要求企业相关权力机构或者监管部门批准后方可出售，应当已经获得批准。
（2）企业已经获得确定的购买承诺，确定的购买承诺是企业与其他方签订的具有法律约束力的购买协议，该协议包含交易价格、时间和足够严厉的违约惩罚等重要条款，使协议出现重大调整或者撤销的可能性极小。
（3）预计自划分为持有待售类别起一年内，出售交易能够完成。
（二）某些特定持有待售类别分类的具体应用
1. 专为转售而取得的非流动资产或处置组
对于企业专为转售而新取得的非流动资产或处置组，如果在取得日满足“预计出售将在一年内完成”的规定条件，且短期（通常为3个月）内很可能满足划分为持有待售类别的其他条件，企业应当在取得日将其划分为持有待售类别。
2. 持有待售的长期股权投资
【基本例题】甲企业集团拟出售其持有的部分长期股权投资，假设拟出售的股权符合持有待售类别的划分条件。
（1）甲企业集团拥有子公司100%的股权，拟出售55%的股权，出售后将丧失对子公司的控制权，但对其具有重大影响。
分析：甲企业集团应当在母公司个别财务报表中将拥有的子公司全部股权划分为持有待售类别，在合并财务报表中将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别。
（2）甲企业集团拥有子公司100%的股权，拟出售25%的股权，仍然拥有对子公司的控制权。
分析：由于甲企业集团仍然拥有对子公司的控制权，该长期股权投资并不是“主要通过出售而非持续使用以收回其账面价值”的，因此不应当将拟处置的部分股权划分为持有待售类别。
（3）甲企业集团拥有子公司55%的股权，拟出售6%的股权，出售后将丧失对子公司的控制权，但对其具有重大影响。
分析：甲企业集团应当在母公司个别财务报表中将拥有的子公司55%的股权划分为持有待售类别，在合并财务报表中将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别。
（4）甲企业集团拥有合营企业35%的股权，拟出售30%的股权，甲公司持有剩余的5%的股权，且对被投资方不具有重大影响。
分析：甲企业集团应将拟出售的30%股权划分为持有待售类别，不再按权益法核算，剩余5%的股权在前述30%的股权处置前，应当采用权益法进行会计处理，在前述30%的股权处置后，应当按照金融工具确认和计量准则的有关规定进行会计处理。
3.拟结束使用而非出售的非流动资产或处置组
对于暂时停止使用的非流动资产，不应当认为其拟结束使用，也不应当将其划分为持有待售类别。
二、持有待售类别的计量（★★★）
【基础例题】（1）2×20年3月1日，甲公司购入乙公司全部股权，支付价款8000万元。购入该股权之前，甲公司的管理层已经做出决议，一旦购入乙公司将在一年内将其出售给丙公司,乙公司在当前状况下即可立即出售。预计甲公司还将为出售该子公司支付60万元的出售费用。甲公司与丙公司计划于2×20年3月31日签署股权转让合同。
假定一：甲公司与丙公司初步议定股权转让价格为8100万元。
假定二：甲公司尚未与丙公司议定转让价格，购买日股权公允价值与支付价款8000万元一致。
基于假定一： | 基于假定二： |
分析：乙公司是专为转售而取得的子公司，其在不划分为持有待售类别情况下的初始计量金额应当为8000万元，当日公允价值减去出售费用后的净额为8040万元（8100-60），按照二者孰低计量。2×20年3月1日甲公司的账务处理如下： | 分析：乙公司是专为转售而取得的子公司，其如果不划分为持有待售类别情况下的初始计量金额为8000万元，当日公允价值减去出售费用后的净额为7940万元（8000－60），按照二者孰低计量。甲公司2×20年3月1日的账务处理如下： |
（2）3月31日，甲公司与丙公司签订合同，转让所持有乙公司的全部股权，转让价格为8035万元，甲公司预计还将支付40万元的出售费用。
基于假定一： | 基于假定二： |
3月31日，甲公司持有的乙公司股权公允价值减去出售费用后的净额为7995万元（8035－40），账面价值为8000万元，以二者孰低计量，账务处理如下： | 3月31日，甲公司持有的乙公司股权的公允价值减去出售费用后的净额为7995万元，账面价值为7940万元，以二者孰低计量，甲公司不需要进行账务处理。 |
（3）6月25日，甲公司为转让乙公司的股权支付律师费25万元。6月29日，甲公司完成对乙公司的股权转让，收到价款8035万元。
假定一： | 假定二： |
（3）6月25日支付出售费用 | （3）6月25日支付出售费用 |
6月29日 | 6月29日 |
【基本例题】甲公司有一个独立核算生产汽车配件的事业部，因进行重大资产重组，经过董事会批准决定将其处置。2×20年发生下列经济业务：
（1）9月6日，甲公司与乙公司签订转让协议，将该事业部整体转让，初定转让价格为19 000万元。同时转让协议还约定，对于事业部以前年度购买的一项债券作为其他债权投资核算其转让价格以转让完成当日市场报价为准。假设该事业部满足划分为持有待售类别的条件，但不符合终止经营的定义。该事业部在9月6日的相关科目余额（持有待售会计处理前）见表（单位：万元）。
事业部的相关科目余额
科目名称 | 借方余额 | 科目名称 | 贷方余额 |
库存商品 | 8700 | 存货跌价准备 | 1000 |
其他债权投资 | 3800 | 累计折旧 | 300 |
固定资产 | 11000 | 固定资产减值准备 | 150 |
无形资产 | 9500 | 累计摊销 | 140 |
商誉 | 2000 | 无形资产减值准备 | 50 |
|
| 应付账款 | 11200 |
合计 | 35 000 | 合计 | 12840 |
该处置组在划分为持有待售前的账面价值22160万元（35000－12840），至9月6日，固定资产还应当计提折旧50万元，无形资产还应当计提摊销10万元，固定资产和无形资产均用于管理用途。9月6日，其他债权投资公允价值降至3600万元，固定资产可收回金额降至10200万元。9月6日，该事业部的公允价值为19000万元，甲公司预计为转让该事业部还需支付律师等咨询费共计700万元。假设甲公司不存在其他持有待售的非流动资产或处置组，不考虑所得税影响。
（2）9月30日，该事业部尚未完成转让，甲公司作为其他债权投资核算的债券投资的公允价值上升至3700万元。假设其他资产价值没有变化。乙公司在对事业部进行检查时发项某些资产轻微破损，甲公司同意修理，预计修理费用为50万元，甲公司还将律师和注册会计师咨询费预计金额调整至400万元。当日事业部处置组整体的公允价值为19100万元。
【答案】
（1）9月6日将该处置组划分为持有待售类别前
①借：管理费用 60
贷：累计折旧 50
累计摊销 10
②借：其他综合收益 200（3800－3600）
贷：其他债权投资 200
③固定资产计提减值准备＝账面价值（11000－300－150－50）－可收回金额10200＝300（万元）
借：资产减值损失 300
贷：固定资产减值准备 300
（2）编制9月6日甲公司将该处置组划分为持有待售类别时
①将该事业部处置组相关资产和负债划分为持有待售类别
借：持有待售资产——库存商品 8700
——其他债权投资 3600（3800-200 ）
——固定资产 10200（可收回金额）
——无形资产 9300（9500-140-50-10）
——商誉 2000
存货跌价准备 1000
固定资产减值准备 450（150＋300）
累计折旧 350（300＋50）
累计摊销 150（140＋10）
无形资产减值准备 50
贷：持有待售资产减值准备——存货跌价准备 1000
库存商品 8700
其他债权投资 3600
固定资产 11000
无形资产 9500
商誉 2000
借：应付账款 11200
贷：持有待售负债——应付账款 11200
②划分为持有待售类别时账面价值＝（8700＋3600＋10200＋9300＋2000-1000）-11200＝21600（万元）
持有待售处置组确认的资产减值损失＝21600-（19000－700）＝3300（万元）
其中：
商誉应分摊减值损失＝2000（万元）
固定资产分摊减值损失＝（3300-2000）×10200/（10200＋9300）＝680（万元）
无形资产分摊减值损失＝（3300-2000）×9300/（10200＋9300）＝620（万元）
抵减减值损失后处置组账面价值＝21600-3300＝18300（万元）
【解析】持有待售资产的减值损失应当先抵减处置组中商誉的账面价值2000万元，剩余金额1300万元再根据固定资产、无形资产账面价值所占比重，按比例抵减其账面价值。其中：
抵减减值损失后“持有待售资产——固定资产”账面价值＝10200-680＝9520（万元）
抵减减值损失后“持有待售资产——无形资产”账面价值＝9300-620＝8680（万元）
③会计分录
借：资产减值损失 3300
贷：持有待售资产减值准备——商誉 2000
——固定资产 680
——无形资产 620
（3）甲公司将该处置组划分为持有待售类别后
①计量其他债权投资
借：持有待售资产——其他债权投资 100（3700－3600）
贷：其他综合收益 100
②该处置组的账面价值＝18300＋其他债权投资确认的利得100＝18400（万元）
公允价值减去出售费用后的净额为19100－（50＋400）＝18650（万元）
转回已经确认的持有待售资产减值损失金额＝18650－18400＝250（万元）
【提示】处置组的公允价值减去出售费用后的净额后续增加的，应当在原已确认的持有待售资产减值损失范围内转回，但已抵减的商誉账面价值2000万元和划分为持有待售类别前已计提的资产减值准备不得转回，因此应当以1300万元为限（固定资产摊减值损失680＋无形资产摊减值损失620）。根据固定资产、无形资产账面价值所占比重，按比例转回其账面价值。
固定资产分摊的减值损失转回＝250×9520/（9520＋8680）＝130.77（万元）
无形资产分摊的减值损失转回＝250×8680/（9520＋8680）＝119.23（万元）
借：持有待售资产减值准备——固定资产 130.77
——无形资产 119.23
贷：资产减值损失 250
至此，将处置组账面价值调整到公允价值减去出售费用后的净额，即18650万元。
（4）2×20年10月8日，该生产汽车配件的事业部完成转让，甲公司以银行存款分别支付维修费用50万元和律师咨询费等370万元。当日甲公司作为其他债权投资核算的债务工具投资市场报价为3740万元，乙公司以银行存款支付所有转让价款19 140万元（此价款已考虑了其他债权投资在转让完成当日的市场报价因素）。甲公司账务处理如下：
借：资产处置损益 50
贷：银行存款 50
借：资产处置损益 370
贷：银行存款 370
借：银行存款 19140
持有待售资产减值准备——存货跌价准备 1000
——固定资产 549.23（680-130.77）
——无形资产 500.77（620-119.23）
——商誉 2000
持有待售负债——应付账款 11200
贷：持有待售资产——库存商品 8700
——其他权益工具投资 3700
——固定资产 10200（可收回金额）
——无形资产 9300（9500-140-50-10）
——商誉 2000
资产处置损益 490
借：资产处置损益 100 （-200＋100）
贷：其他综合收益 100
第二十八章 每股收益
一、基本每股收益（★★）
1.分子的确定
计算基本每股收益时，分子为归属于普通股股东的当期净利润，即企业当期实现的可供普通股股东分配的净利润或应由普通股股东分担的净亏损金额。发生亏损的企业，每股收益以负数列示。
【注意】以合并财务报表为基础计算的每股收益，分子应当是归属于母公司普通股股东的合并净利润，即扣减少数股东损益后的余额。
2.分母的确定
发行在外普通股加权平均数＝期初发行在外普通股股数＋当期新发行普通股股数× 已发行时间÷报告期时间－当期回购普通股股数× 已回购时间÷报告期时间
二、稀释每股收益（★★）
1.原则
（1）分子的调整
① 可转换公司债券的利息，这一因素一般作为一项调增因素对归属于普通股股东的当期净利润进行调整。
②稀释性潜在普通股转换时将产生的收益或费用。
（2）分母的调整
计算稀释每股收益时，当期发行在外普通股的加权平均数应当为计算基本每股收益时普通股的加权平均数与假定稀释性潜在普通股转换为已发行普通股 而增加的普通股股数的加权平均数之和。
假定稀释性潜在普通股转换为已发行普通股而增加的普通股股数，应当根据潜在普通股的条件确定。
2.认股权证、股份期权
对于稀释性认股权证、股份期权，计算稀释每股收益时，一般无需调整作为分子的净利润金额，只需对作为分母的普通股加权平均数进行调整：
增加的普通股加权平均数＝（转换的股数－转换的股数×行权价格÷平均市场价格）×？/12
3.企业承诺将回购其股份的合同
增加的普通股加权平均数＝（回购的股数×回购价格÷平均市场价格－回购的股数）×？/12
注意：
认股权证和股份期权等的行权价格 低于当期普通股平均市场价格时，对盈利企业具有稀释性，对亏损企业具有反稀释性。
对于企业承诺将回购其股份的合同中规定的回购价格 高于当期普通股平均市场价格时，对于盈利企业的具有稀释性，对于亏损企业具有反稀释性。
三、每股收益的列报（★★）
企业派发股票股利，按调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。
第29章 公允价值计量（略）
第30章 政府及民间非营利组织会计（略）
2020年注会考试特别注意：
（1）长期股权投资+企业合并+合并报表
（2）会计差错更正
（3）非货币性资产交换、债务重组
（4）租赁——承租人的会计处理
（5）金融工具
（6）收入
（7）所得税
（8）持有待售资产与资产组减值
（9）职工薪酬、股份支付、政府补助、资产负债表日后事项
（10）应付债券+借款费用
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