境内关联方实际税负问题：境内关联方借款交易的主要目的不是避税，则实际税负即使不一致，也不需要调整，比如境内A无偿借款给境内关联方B，A为东部企业，B为西部企业，A企业所得税率为25%，B企业所得税率为15%，因为对此境内关联方交易调整，固然A增加的所得税要超过B抵缴的所得税，但有悖于对西部大开发的优惠政策，使西部大开发优惠政策最终没有被享受。 但境内关联方借款交易的主要目的即是为了避税，则应由境内A调整税负差额导致的所得税，不需要对A和B进行双向调整，以增加征管成本。 3、关联方借贷资金借款不收取利息 根据《国家税务总局关于发布〈企业资产损失所得税税前扣除管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2011年第25号）第二条规定：本办法所称资产是指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动相关的资产。 第四十五条规定：“企业按独立交易原则向关联企业转让资产而发生的损失，或向关联企业提供借款、担保而形成的债权损失，准予扣除，但企业应作专项说明，同时出具中介机构出具的专项报告及其相关的证明材料。 因此用借贷资金向关联企业提供的借款，该项债权既允许专项申报扣除，即说明该项借款属于与企业拥有或者控制，用于经营管理活动相关的资产，上述资产相应发生的借款费用也应当纳入“与生产经营直接相关的支出”范畴。 A企业向银行借款1000万，无偿借给境内关联方B，支付银行利息100万，A与B企业除该项业务外应纳税所得额均为500万元，既然承认A借与B的1000万属于与生产经营相关的债权，则为该债权发生的100万利息支出同样具有相关性，如果对A纳税调增应税息收入100万，则应对B相应调增利息支出100万，国家总体税收入并没有受损，A与B的应纳税所得额仍为1000万元，如果将A支付银行的100万利息予以纳税调增，则A与B的应纳税所得额就为1500万，显然不符合真实的总体所得额1000万，属于多缴税款。 四、土地增值税 《土地增值税暂行条例实施细则》（财法字【1995】006号）第七条第三款规定：开发土地和新建房及配套设施的费用，是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的５％以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的１０％以内计算扣除。 土地增值税是对开发项目进行清算的，只有与清算项目有关的财务费用（含利息）才允许扣除，而与清算项目无关的利息不得作任何扣除，比如企业非用于房地产开发项目的借款费用支出、清算项目完工后发生的借款费用支出等。 《房地产开发企业会计制度》（财会字【1993】02号）规定借款费用资本化对象仅包括固定资产与无形资产，而不包括房地产企业作为存货的房地产项目，因此对清算项目发生的利息支出先计入开发成本-开发间接费用中，完工后再转入财务费用，这样处理是能够准确的将利息等财务费用按房地产项目计算分摊。 《企业会计准则》（财会【2006】3号）对借款费用资本化进行了重大改革，即借款费用资本化的对象不再仅包括固定资产与无形资产，还包括“需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的存货。因此采用新会计准则的房地产企业发生的应分摊到房地产开发项目的借款费用便无需从开发成本转到财务费用科目中。 为了平衡采用不同会计制度房地产企业的土地增值税政策，《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号）文件第三条4款规定：土地增值税清算时，已经计入房地产开发成本的利息支出，应调整至财务费用中计算扣除。 目前由于国家对房地产行业的全面紧缩调控，房地产企业资金链绷紧，不少企业已无法从国有商业银行融资，而改为信托融资、典当融资、财务公司融资等，由于土地增值税规定利息支出最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额，而信托、典当等利率明显高于商业银行同类同期贷款利率。 而目前企业所得税对同类同期贷款利率的最新表述为《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）规定：金融企业的同期同类贷款利率情况说明中，应包括在签订该借款合同当时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。该金融企业应为经政府有关部门批准成立的可以从事贷款业务的企业，包括银行、财务公司、信托公司等金融机构。同期同类贷款利率是指在贷款期限、贷款金额、贷款担保以及企业信誉等条件基本相同下，金融企业提供贷款的利率。既可以是金融企业公布的同期同类平均利率，也可以是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。 有鉴于此，建议将房地产企业向包括信托公司、财务公司等金融机构借款支付的利息符合条件也允许据实列支。 目前有些金融机构为规避金融监管，向房地产企业收取所谓的财务顾问费，实则为变相的利息支出，对于上述支出，由于实质性取证较难，且金融机构开具的也非利息发票，应当归入“其他财务费用”范畴予以税前扣除。 四、印花税 《印花税暂行条例》（国务院令第11号）税目税率表对借款合同规定为：银行及其他金融组织和借款人所签订的借款合同。 现实工作中不仅存在借款合同，还具有一系列具有贷款特征的合同，比如进出口押汇、票据贴现合同等，根据《中华人民共和国商业银行法》第三条规定：商业银行可以经营下列部分或者全部业务：(二)发放短期、中期和长期贷款；(四)办理票据承兑与贴现。 根据《财政部、国家税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除政策的通知》（财税〔2012〕5号）第一条规定：准予税前提取贷款损失准备金的贷款资产范围包括：（一）贷款（含抵押、质押、担保等贷款）；（二）银行卡透支、贴现、信用垫款（含银行承兑汇票垫款、信用证垫款、担保垫款等）、进出口押汇、同业拆出、应收融资租赁款等各项具有贷款特征的风险资产。 因此印花税借款合同应作狭义理解，仅专指贷款合同，而不应作扩大化解释。 典当公司于2001年由人民银行改由商务部监管，但其具有明显的金融机构性质，小额贷款公司政府也大力推进改为村镇银行的倾向，对于上述两类未由银监会监管的公司在印花税上应纳入借款合同征税范畴。 五、预提利息所得税 1、担保费问题 根据《国家税务总局关于非居民企业所得税管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第24号）规定：非居民企业取得来源于中国境内的担保费，应按照企业所得税法对利息所得规定的税率计算缴纳企业所得税。上述来源于中国境内的担保费，是指中国境内企业、机构或个人在借贷、买卖、货物运输、加工承揽、租赁、工程承包等经济活动中，接受非居民企业提供的担保所支付或负担的担保费或相同性质的费用。 也即担保费要作为利息所得扣缴预提所得税，但要注意《国家税务总局关于印发<中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定>及议定书条文解释的通知》（国税发[2010]75号）第十一条四款规定： 与贷款业务相关的并附属于债权的所得可认定为利息，对独立发生于债权方以外的，如单独收取的担保费等，原则上不应认定为利息。 实际操作中需要注意国际双边协定的特殊安排。 24号公告还规定：中国境内企业和非居民企业签订与利息、租金、特许权使用费等所得有关的合同或协议，如果未按照合同或协议约定的日期支付上述所得款项，或者变更或修改合同或协议延期支付，但已计入企业当期成本、费用，并在企业所得税年度纳税申报中作税前扣除的，应在企业所得税年度纳税申报时按照企业所得税法有关规定代扣代缴企业所得税。 如果企业上述到期未支付的所得款项，不是一次性计入当期成本、费用，而是计入相应资产原价或企业筹办费，在该类资产投入使用或开始生产经营后分期摊入成本、费用，分年度在企业所得税前扣除的，应在企业计入相关资产的年度纳税申报时就上述所得全额代扣代缴企业所得税。 如果企业在合同或协议约定的支付日期之前支付上述所得款项的，应在实际支付时按照企业所得税法有关规定代扣代缴企业所得税。 如果纳税人按照合同应付利息日期支付了利息，则依据《企业所得税法》第四十条规定：扣缴义务人每次代扣的税款，应当自代扣之日起7日内缴入国库。而符合24公告条件的，则在年度汇算清缴时代扣代缴上述税款，由于尚未支付，需要代垫上述税费。 如果将来上述利息最终没有支付出去，我们认为应当退还已代扣的预提利息所得税。
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