错账多缴税，核算需谨慎

在实际工作中我们常常发现，企业一笔账务处理有误，将会导致多负担税收。本文通过一些真实的案件加以说明，以提醒纳税人会计核算时加以注意。
     案例之一、“买十送一”不开票
     甲公司采取“买十送一”方式销售手机给乙企业，每只手机不含税单价2000元。乙企业购得十只手机，支付含税价款23400元。会计分录如下：
  借：库存商品　　　　　　　　　　　　　20000
  应交税金――应交增值税（进项税额）3400
  贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　23400
  同时，对获得赠送的一台手机（无发票）作账如下：
  借：库存商品　2000
  贷：营业外收入　2000
  甲企业账务处理为：
  借：银行存款　　23400
  贷：主营业务收入20000
  　　应交税金—应交增值税（销项税额）3400
  同时，对赠送手机作账如下：
  借：营业外支出　2340
  贷：库存商品　　2000
  　　应交税金――应交增值税（销项税额）340
  上述账务处理会导致购销双方多纳许多税收。首先，甲企业销售了十只手机却按十一只手机缴纳增值税；其次是乙企业获得赠送的手机未能取得专用发票而不得抵扣进项税额，乙企业对外销售这只手机时，还需按照实际售价计算增值税销项税额。此外，乙企业取得赠送手机时因为没有取得合法的原始凭证，在销售该手机结转成本时，还需调增应纳税所得额。
  其实，甲企业在进行账务处理时，应当按照折扣销售（即降价销售）方式作账，即按10部手机的销售价格除以11部手机得出单位售价，然后据此开具增值税专用发票即可。这样，甲企业少缴一笔增值税340元，乙企业也因此少缴了一笔所得税款112.2元（340×33%）。
     

案例之二、“买酒送笔”误记宣传费
     某名牌白酒生产企业为了促销产品，公司决定在白酒包装内放置一支印有“某某酒业赠送”字样的钢笔。有关宣传品的账务处理如下：
  外购钢笔时：
  借：库存商品――钢笔
  应交税金――应交增值税（进项税额）
  贷：银行存款
  销售时白酒时：
  借：营业费用――产品宣传费
  贷：库存商品――钢笔
    2003年4月，当地国税机关在对企业例行检查时，发现了上述问题。国税机关依据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条规定，将外购的商品或者货物，用于对外赠送等方面，应按视同销售业务处理。2002年1－12月份，公司对外赠送钢笔结转成本221.5万元，应补交增值税＝组成计税价格×17%＝221.5×（1＋10%）×17%＝41.33（万元）
  我们认为，上述账务处理实际上属于一笔“会计差错”，公司对外销售的白酒产品属于成套消费品（或带有礼品的消费品），其产品成本应当包括对外赠送的钢笔成本。正确的账务处理为：
  公司包装产品领用钢笔时：
  借：生产成本
  贷：库存商品――钢笔
  产品包装完工入库时：
  借：产成品
  贷：生产成本
  白酒对外销售时，按规定确认收入，计算增值税（销项税额）和消费税。白酒的销售价格中已包含钢笔的价值，对外赠送的钢笔不再视同销售处理，无需缴纳增值税。
     

案例之三、境外保险费，纳税需调整
     某外商投资企业为提高职工福利，决定对本单位外籍职工向境外保险机构支付失业保险费、人身意外伤害保险费、医疗保险费等境外保险费。公司账务处理如下：
  借：管理费用――境外保险费　　380000
  贷：银行存款　　　　　　　　　380000
  2003年5月，国税机关在例行检查时，发现上述问题。根据《关于外商投资企业和外国企业的雇员的境外保险费有关所得税处理问题的通知》(国税发[1998]101号 )规定，外商投资企业和在中国境内设立机构、场所的外国企业，按照有关国家(地区)社会保险制度的要求，或者作为企业内部的福利或奖励制度，直接或间接为其在中国境内工作的雇员(含在中国境内有住所和无住所的雇员)向境外保险机构(包括社会保险机构和商业保险机构)支付失业保险费、退休(养老)金、储蓄金、人身意外伤害保险费、医疗保险费等其他名目的境外保险费，不得在企业应纳税所得额中扣除。因此，税务机关要求调增所得额380000元，同时还将上述款项并入外籍职工当月的工资薪金收入按规定计算补缴个人所得税。
  上述账务处理虽然不属错账，但企业却多缴了企业所得税。如果公司将上述境外保险费作为支付给雇员的工资、薪金，则可以视同工资薪金支出，在所得税前据实扣除。账务处理为：
  借：管理费用――境外保险费　380000
  贷：应付工资　　　　　　　　380000
  虽然这样做，不能减少职工应纳的个人所得税，但由于外商投资企业的计税工资实行“据实扣除”政策，因此，以发放工资的名义将支付的境外社会保险费通过“应付工资”归集，并获得税前扣除，从而少缴了降低了企业所得税税负。
     

案例之四、会计造假要吃“税亏”

     某上市公司为了使对外披露的会计报表“好看”，根据有关注册会计师的“指导”，将一部分“生产经营用固定资产”作为“停用固定资产”处理。根据《企业会计准则――固定资产》第17条的规定，除已提折旧仍继续使用的固定资产和按照规定单独估价作为固定资产入账的土地外，企业应对所有固定资产计提折旧。因此，该公司将这部分“停用的固定资产”的折旧800余万元全部计入“营业外支出”科目。从总体上看，公司的会计利润总额没有变化，虽然“营业外支出”金额增加了，但公司的“主营业务成本”减少了，“主营业务利润”这项重要财务指标“好看”多了。
  2003年6月，当地地税机关在例行检查时，按照《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》第31条规定，停用的固定资产不得提取折旧。因此对“营业外支出”科目列支的固定资产折旧800余万元要求调增应纳税所得额，补缴企业所得税264万元（800×33%），并处以0.5倍的罚款。
  我们认为，企业财务核算的目的是真实反映企业的财务状况和经营成果，上市公司财务报表要求对外披露的目的在于保护广大投资者和债权人的利益。这264万元的税款及132万元的罚款完全是公司自作自受。面对税务机关的这一处理决定，公司领导层只能“哑巴吃黄莲――有苦说不出”。