银行业企业所得税操作指南-----------5

 

图1 商业银行参股示意图

 

商业银行甲

公司

B

公司

H

公司

G

公司

F

公司

E

公司

D

公司

C

公司

A

10

%

20

%

50

%

50

%

50

%

20

%

100

%

10

%

75

%

50

%

50

%

60

%

30

%

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

【判断过程】

1．商业银行甲直接持有A公司20%有表决权的股票，直接持有C公司50%有表决权的股票，因此商业银行甲对A公司、C公司构成直接控制，A公司、C公司为商业银行甲的第一层外国企业；

2．商业银行甲直接持有B公司10%有表决权的股票，通过A公司间接持有B公司10%有表决权的股票（20%×50%），但商业银行甲直接持有B公司有表决权的股票的比例小于20%，不计入总持股比例中，因此商业银行甲对B公司总持股比例 10%，不构成直接或者间接控制；

3．商业银行甲通过A公司间接持有D公司20%有表决权的股票（20%×100%），因此商业银行甲对D公司构成间接控制，D公司为商业银行甲的第二层外国企业；

4．商业银行甲通过A公司间接持有E公司10%有表决权的股票（20%×50%），通过C公司间接持有E公司10%有表决权的股票（50%×20%），因此商业银行甲对E公司总持股比例 20% （10%+10%），构成间接控制，E公司为商业银行甲的第二层外国企业；

5．商业银行甲通过Ａ间接持有Ｆ公司15%有表决权的股票（20%×75%），通过C公司间接持有F公司5%有表决权的股票（50%×10%），但C公司直接持有F公司有表决权的股票的比例小于20%，因此商业银行甲通过C公司间接持有F公司5%有表决权的股票不计入总持股比例中，因此商业银行甲对F公司总持股比例 15%，不构成直接或者间接控制；

6．商业银行甲通过 A公司和 D公司间接持有G公司10%有表决权的股票（20%×100%×50%），通过A公司和E公司间接持有G公司5%有表决权的股票（20%×50%×50%），通过C公司和E公司间接持有G公司5%有表决权的股票（50%×20%×50%），因此商业银行甲对G公司总持股比例 20% （10%+5%+5%），间接控制，G公司为商业银行甲的第三层外国企业；

7．商业银行甲通过C公司间接持有H公司15%有表决权的股票（50%×30%），通过 C公司和 F公司间接持有H公司3%有表决权的股票（50%×10%×60%），通过A公司和 F公司间接持有H公司9%有表决权的股票（20%×75%×60%），但由于商业银行甲对 F公司不构成直接或者间接控制，因此商业银行甲通过F公司间接持有H公司12%（3%+9%）有表决权的股票不计入总持股比例中，因此商业银行甲对H公司总持股比例 15%，不构成直接或者间接控制。

3．间接抵免税额的计算

居民企业在依照企业所得税法第二十四条的规定抵免境外所得税税额中由其分得的境外投资收益间接负担的税额的，应仅就按达到20%比例或协定规定的股份所分得的股息、红利等权益性投资损益，从最低一层企业起逐层计算由上一层企业负担的税额，其计算公式如下：

本层企业所纳税额由上一层企业负担的税额＝（本层企业就利润和投资收益所实际缴纳的税额+由本层企业间接负担的税额）×本层企业向上一层企业分配的股息红利额÷本层企业所得税后利润额

需要注意的是：若本层企业所在国存在股息预提税，则本层企业支付给上一层企业的股息红利额还应该包括股息预提税在内，即本层企业向上一层企业分配的股息红利额＝上一层企业实际收到本层企业的股息+股息预提税。

【例2-7-5】 中国居民企业A银行2008年直接持有甲国B企业50%有表决权股份，2008年A银行本部实现应纳税所得额60,000万元，收到B企业分回股息945万元。B企业实现应纳税所得额10,000万元，在甲国实际缴纳企业所得税1,600万元。B企业向A银行分配股息时，按照甲国规定缴纳预提所得税105万元。不考虑减免税和投资抵免，A银行2008年应在中国缴纳多少企业所得税？

【计算过程】

1．B企业向A银行分配股息红利额＝945＋105＝1,050（万元）

2．B企业税后利润额＝10,000－1,600＝8,400（万元）

3．B企业在甲国所纳税额由A银行负担的税额＝1,600×1,050÷8,400＝200（万元）

4．A银行收到B企业分回股息还原后所得＝1050＋200＝1,250（万元）

5．A银行在甲国抵免限额＝1,250×25%＝312.5（万元）

6．A银行收到B企业分回股息已在甲国纳税＝200＋105＝305（万元）

7．由于305万元＜312.5万元，所以允许抵免税额为305万元

8．A银行2008年应在中国缴纳的所得税额＝(60,000＋1,250) ×25%－305＝15,007.5（万元）

【例2-7-6】 中国居民企业A银行2008年直接持有甲国B企业80%有表决权股份，B企业同时持有乙国C企业75%有表决权股份，C企业同时持有丙国D企业90%有表决权股份。

2008年A银行本部实现应纳税所得额50,000万元，收到B企业分回股息900万元。B企业本部实现应纳税所得额25,000万元，在甲国适用企业所得税率12%，分配股息预提所得税率10%，B企业又收到C企业分回股息2700万元。C企业本部实现应纳税所得额16,000万元，在乙国适用企业所得税率25%，分配股息预提所得税率10%，C企业又收到D企业分回股息595万元。D企业本部实现应纳税所得额10,000万元，在丙国适用企业所得税率30%，分配股息预提所得税率15%。

假设甲国、乙国税收抵免方式同我国类似，不考虑减免税和投资抵免，A银行2008年应在中国缴纳多少企业所得税？

【计算过程】

以下计算中为简便起见，以万元为单位，保留两位小数，实际工作中应取至角分。

第一步计算C企业2008年应在乙国缴纳的所得税额：

1．D企业向C企业分配股息红利额＝595÷（1－15%）＝700（万元）

2．D企业向C企业分配股息预提所得税额＝700×15%＝105（万元）

3．D企业在丙国缴纳企业所得税＝10,000×30%＝3,000（万元）

4．D企业税后利润额＝10,000－3,000＝7,000（万元）

5．D企业在丙国所纳税额由C企业负担的税额＝3,000×700÷7,000＝300（万元）

6．C企业收到D企业分回股息还原后所得＝700＋300＝1,000（万元）

7．C企业在丙国抵免限额＝1,000×25%＝250（万元）

8．C企业收到D企业分回股息已在丙国纳税＝300＋105＝405（万元）

9．由于405万元＞250万元，所以允许抵免税额为250万元，剩余可抵免税额155万元结转以后年度抵免

10．C企业2008年应在乙国缴纳的所得税额＝(16,000＋1,000) ×25%－250＝4,000（万元）

第二步计算B企业2008年应在甲国缴纳的所得税额：

1．C企业向B企业分配股息红利额＝2,700÷（1－10%）＝3,000（万元）

2．C企业向B企业分配股息预提所得税额＝3,000×10%＝300（万元）

3．C企业在乙国实际缴纳所得税总额（包括C企业收到D企业分回股息已在丙国纳税）＝4,000＋405＝4,405（万元）

4．C企业税后利润额＝16,000－4,000＋595＝12,595（万元）

5．C企业在乙国实际缴纳所得税总额由B企业负担的税额＝4,405×3000÷12,595＝1,049.23（万元）

6．B企业收到C企业分回股息还原后所得＝3,000＋1,049.23＝4,049.23（万元）

7．B企业在乙国抵免限额＝4,049.23×12%＝485.91（万元）

8．B企业收到C企业分回股息已在乙国纳税＝1,049.23＋300＝1,349.23（万元）

9．由于1,349.23万元＞485.91万元，所以允许抵免税额为485.91万元，剩余可抵免税额863.32万元结转以后年度抵免

10．B企业2008年应在甲国缴纳的所得税额＝(25,000＋4,049.23) ×12%－485.91＝3,000（万元）

第三步计算Ａ银行2008年应在中国缴纳的所得税额：

1．B企业向A银行分配股息红利额＝900÷（1－10%）＝1,000（万元）

2．B企业向A银行分配股息预提所得税额＝1,000×10%＝100（万元）

3．B企业在甲国实际缴纳所得税总额（包括B企业收到C企业分回股息已在乙国纳税）＝3,000＋1,349.23＝4,349.23（万元）

4．B企业税后利润额＝25,000－3,000＋2,700＝24,700（万元）

5．B企业在甲国实际缴纳所得税总额由A银行负担的税额＝4,349.23×1000÷24,700＝176.08（万元）

6．A银行收到B企业分回股息还原后所得＝1,000＋176.08＝1,176.08（万元）

7．A银行在甲国抵免限额＝1,176.08×25%＝294.02（万元）

8．A银行收到B企业分回股息已在甲国纳税＝176.08＋100＝276.08（万元）

9．由于276.08万元＜294.02万元，所以允许抵免税额为276.08万元

10．A银行2008年应在中国缴纳的所得税额＝(50,000＋1,176.08) ×25%－276.08＝12,517.94（万元）

（四）饶让抵免

从税收协定对方国家取得所得的中国居民企业，按该国税收法律享受了免税或减税待遇，且该所得已享受的免税或减税数额按照税收协定的规定应视同已缴税额在中国的应纳税额中抵免的，在报经主管税务机关批准后，企业直接和间接抵免的境外所得税额可包括企业实际缴纳的境外所得税额和未缴而视同已缴的境外所得税减免税额（以下称饶让抵免税额）。

饶让抵免税额应按照以下几种情况分别计算：

（1）税收协定规定应定率饶让抵免的，饶让抵免税额为按该定率计算的应纳境外所得税额超过实际缴纳的境外所得税额的数额；

（2）税收协定未规定定率饶让抵免，但已限定协定对方国家（地区）征税税率的，饶让抵免税额为按协定限制税率计算的应纳境外所得税额超过实际缴纳的境外所得税额的数额；

（3）税收协定既未规定定率饶让抵免，也未限定协定对方国家（地区）征税税率的，饶让抵免税额为按对方国家（地区）税收法律规定税率计算的应纳境外所得税额超过实际缴纳的境外所得税额的数额。

【例2-7-7】中国居民企业A银行在甲国设立B分行，2008年，A银行来自中国本部的应纳税所得额为20,000万元，来自B分行的所得为900万元，实际在甲国缴纳企业所得税100万元。中国与甲国税收协定中规定定率饶让抵免，定率为20%。不考虑其他减免税和投资抵免，A银行2008年应在中国缴纳的所得税额是多少？

【计算过程】

1．A银行来自B分行的应纳税所得额＝900＋100＝1,000（万元）

2．A银行在B分行所在国抵免限额＝1,000×25%＝250（万元）

3．B分行在甲国饶让抵免税额＝1,000×20%－100＝100（万元）

4．A银行在甲国可用以抵免的税额＝100＋100＝200（万元）

5．由于200万元＜250万元，所以允许抵免税额为200万元

6．A银行2008年应在中国缴纳的所得税额＝(20,000＋1,000) ×25%－200＝5,050（万元）