我国进入新发展阶段，贯彻落实新发展理念，构建新发展格局，税收制度的转型也在其中。“十四五”时期是我国开启全面建设社会主义现代化国家新征程的第一个五年，也是关键的五年，税收制度改革必须坚持税收法定和系统观念原则，整体设计，谋定而动，积极推进。增值税与工业经济实体性特征的适配性较好，而与数字经济的非实体性特征难以适配。增值税当前依然重要，是我国税收收入的主要来源，但应在“十四五”期间完成中性化改革。尽管增值税覆盖了各个行业，但是在数字化背景下，从纳税人数量看，增值税的覆盖范围应呈缩小的趋势。增值税也是广义的消费税，今后将演变为普遍征收的零售环节的消费税。
第一，改革的基本原则
一是坚持系统观念，做好整体设计。税收体系包括税法、司法、执法和守法四个基本环节，也有税收收入制度和税收征管制度两套制度。各个税收要素如纳税人、征税对象、税率等通过组合形成不同税种以及税种搭配，构成税收体系，这个体系要纳入经济社会这个大系统中以及全球化中进行整体设计。二是坚持收入职能为主，调节职能为辅。税收对分配、行为的调节作用不能独立存在，蕴含于税收的收入职能之中。撇开收入职能强化税收调节职能，实际上是缘木求鱼。三是坚持稳中求进，重点突破。税收牵涉到各方面的利益和行为，十分敏感，只有稳才能进；也只有抓住重点，才能取得改革成效。
第二，改革的基本思路
一是用1～2年的时间进行调研准备，进行关联性的系统设计。着眼于经济社会大局，从税收制度与财政体制以及各个税种之间的关联性出发，形成一揽子的改革方案。税收制度是财政体制的基础，应充分考虑中央与地方财政关系改革的要求。增值税中央与地方分享，实施成本高，在税源与税收日益背离的趋势下，给区域协调等带来越来越大的困难。
从中期看，增值税应是中央税，而地方税应以消费为税基，应不断增强税制以及地方行为与扩大内需战略、人口流动的适配性。各个税种之间的搭配，要作趋势性的动态关联设计，不应局限于当前情况下税种之间的静态关系，从而形成税制要素之间较好的耦合性。税收制度包括税收收入制度与税收征管制度，设计再好的收入制度也要靠征管制度实现，两者需要整体联动设计。数字化、金融化给税收征管带来了机遇，涉税大数据和智慧征管可以大幅度提高征管能力，但同时也给收入制度的设计带来诸多难题，纳税人、征税对象、税基甚至税种关联都需要重新考虑。
二是对税收的调节职能要准确把握。税收的调节职能是从收入职能中衍生出来的，不能独立存在。其调节职能的大小，取决于收入职能的强弱。如面对收入分配差距大这个热点问题，有观点认为是税收调节不力的结果，主张用高的边际税率调节高收入。这是严重的认识误区。通过再分配环节的累进税来缩小贫富差距，短期有效，长期看是无效的。促进共同富裕，需要从初次分配环节的起点公平、机会公平和规则公平入手，从人的能力和群体性鸿沟的缩小入手，仅仅依赖税收的调节作用是无济于事的。
三是在改革方式上，避免零打碎敲，不搞分步实施，设计方案一旦成型，选准时机，一步到位。除了区域性很强的税种之外，税制改革整体上不宜进行地方试点，这可借鉴1994年税制改革的做法。也不宜搞分步实施，尤其在宏观不确定性较大的环境下。进行区域试点和分步实施，对全国统一大市场的形成和微观主体预期的稳定都不利。调控性的税收政策也不宜频出，虽然在减负上有短期效果，但容易导致微观主体行为短期化，不利于创新驱动战略实施。总体而言，税收是双刃剑，既要与时俱进，也要避免将税收过度工具化。
第三，几点建议
一是要打破税制改革只能全面减税、不能增税的观念。连续几年减税降费是正确的选择，增强了税制与经济社会运行状况的适配性。进入新发展阶段，从税收公平、均衡税负的角度实施增税，也是正确的选择。若该缴税的不缴税，是最大的不公平。拓宽税基，是保证竞争公平和社会公平的基础。有了这个基础，才能谈得上量能负担的税收公平。
从当前看，资本性收益大范围免税，缩小了税基，这也导致劳动缴税与资本缴税的不公平。对债券收益免税，不利于促进二级市场的流动性，也扭曲了债券市场价格。随着国内债券市场对外资开放，债券是无风险债券，通过免税鼓励购买已经没有必要。此外，有害品、奢侈品以及资源性产品的消费税，都有较大的增税空间。
二是针对增值税的改革，应与消费税等税种关联起来改革。我国消费税今后演变趋势也将是零售环节的消费税，零售环节的消费税将成为一个替代增值税的主体税种。零售环节的消费税，其税基宽广，有稳定税源，而且随着人们生活水平和生活品质提高而不断扩大。消费多，多缴税；高消费，多缴税，也蕴含调节分配的功能。“十四五”期间，可考虑扩大消费税的征收范围，同时弱化增值税的收入职能，两者实行联动的替代性改革。
三是应关联设计个人所得税改革。个人所得税潜力很大，但是税基窄，综合征收局限于劳动所得，在劳动与资本所得边界模糊、生活成本与企业成本难以分辨的条件下，给高收入人群提供了合理避税的空间，弱化了个人所得税的收入职能和调节职能。在《企业所得税法》和《个人所得税法》并存条件下，收入制度的一些缺陷只能靠征管去弥补。当前征管被迫代行了一些税制职能和政策功能，这降低了整个税收制度的功效。个人所得税与退休年龄延长、养老第三支柱的建立应当关联起来设计。
对老年人，应尽快提供一个法律基准，个人所得税按照老年人的法律基准免税，退休弹性，缴税刚性，自愿选择。这样，既公平，也有利于减少延迟退休的阻力。对资本所得、金融资产和实体资产升值的资本利得征税安排，也是如此考虑，用于养老的实行递延纳税。将选择权交给老百姓，以此配合国家老龄化战略的实施。
四是基于财富存量的征税，在公有制条件下，应以使用权为基准，西方税法理论中的所有权基准不符合中国国情。西方国家也感觉到所有权基准已经不合时宜，也在变化，如法国房产税针对使用者消费征税。我国的资源税、城镇土地使用税、针对工商企业的房产税都已经是以使用权为基准征税。但针对个人的房产税却迟迟难以出台，问题就是照搬了西方国家财产税的理论和做法，导致社会大众难以理解和不接受。土地和房产应当分开、工商企业和居民应当分开，在不动产方面容易做到。聚焦到个人住房的使用上，也就是要针对住房消费征税，淡化基于所有权的财产税属性。
与一般消费税原理一样，住房消费多、档次高就多缴税，符合量能负担原则。避开财产持有的所有权逻辑，可从面积和价值评估入手实行混合计征，对保障基本生计的基本住房面积不征税。五是重视全球化条件下的税收制度内外协调问题。国际税收规则是靠一套说法或者说理论来支撑的，话语权需要一套有逻辑的说辞。
这方面，我国需要有意识地补短板，应定向支持智库加强这方面的研究，相关法律、政策的研究也需要跟上。碳税、碳关税、数字税已经是国际热点，并成为大国和主要经济体之间的博弈工具。应在两年之内，在综合考虑碳交易的基础上开征碳税，体现我国在全球气候变化上的义务承诺，也有助于“30·60”碳达峰、碳中和目标的实现，促进高质量发展。
此外，数据跨境流动和数字贸易是全球化的短板，全球呈现数据保护主义，但与反税基侵蚀和利润转移的国际税收规则融合在一起，对我国的影响不可小觑，宜早做准备。
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